УЧЕТ ЗАТРАТ, КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ И БЮДЖЕТИРОВАНИЕ В ОТДЕЛЬНЫХ ОТРАСЛЯХ ПРОИЗВОДСТВЕННОЙ СФЕРЫ

Вопрос 1. Понятие и классификация методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Характеристика основных методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг

1 Понятие себестоимости и задачи учета затрат

2 Состав и классификация затрат на производство и реализацию продукции

3 Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции

Вопрос 2. Особенности учета затрат и калькулирования себестоимости продукции на энергопредприятиях

1 Учет затрат в энергопредприятиях

2 Номенклатура статей расходов

3 Учет затрат на производство энергии

4 Распределение затрат по видам энергии

5 Учет затрат по передаче и распределению электрической и тепловой энергии

6 Калькулирование себестоимости электрической и тепловой энергии

Задача: Отразить хозяйственные операции в производственной организации на счетах бухгалтерского учета. Согласно учетной политике, готовая продукция учитывается по фактической полной себестоимости

Список литературы

Вопрос 1. Понятие и классификация методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Характеристика основных методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

1 Понятие себестоимости и задачи учета затрат

Одним из важных участков бухгалтерского учета на производственных предприятиях является учет затрат на производство продукции и определение ее себестоимости.

Себестоимость продукции (работ, услуг) – это выраженные в денежной форме текущие затраты предприятия на производство и сбыт продукции (работ, услуг).

Себестоимость продукции – емкая, многообразная и динамичная экономическая категория. Она является важнейшим качественным показателем, который показывает, во что обходится предприятию производство и сбыт продукции. Чем ниже себестоимость, тем выше прибыль и, соответственно, рентабельность производства.

Исчисление себестоимости продукции предприятию необходимо для:

· оценки выполнения плана по данному показателю и его динамики;

· определения рентабельности производства и отдельных видов продукции;

· осуществления внутрипроизводственного хозрасчета;

· выявления резервов снижения себестоимости продукции;

· определения цен на продукцию;

· расчета экономической эффективности внедрения новой техники, технологии, организационно-технических мероприятий;

· обоснования решения о производстве новых видов продукции и снятия с производства устаревших изделий и т.д.

Себестоимость продукции включает различные виды затрат, зависящих и не зависящих от работы предприятия, вытекающих из характера данного производства и не связанных с ним непосредственно. В связи с этим важное значение имеет четкое определение состава затрат, которые ее формируют.

Себестоимость продукции является объективной экономической категорией и ее формирование должно происходить без регулирующего воздействия государственных органов. Однако состав затрат, включаемых в себестоимость продукции, в нашей стране устанавливается централизованно. Здесь применяется не разрешительный, а регулирующий принцип.

Воздействие государства на формирование себестоимости продукции проявляется в следующих случаях:

· подразделение затрат предприятий на текущие затраты производства и долгосрочные инвестиции;

· разграничение затрат предприятий на относимые в себестоимость продукции и возмещаемые за счет других источников финансирования (финансовых результатов, специальных фондов, целевого финансирования и целевого поступления и др.);

· установление норм амортизации основных средств, тарифов отчислений на социальные нужды, размеров различных налогов и сборов.

Кроме того, необходимо иметь в виду, что на предприятиях часть затрат хотя и включается в себестоимость продукции в фактически произведенной сумме, но для целей налогообложения их размеры корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм, нормативов и ставок (командировочные расходы, представительские расходы).

Исчисление себестоимости может варьироваться под воздействием следующих факторов:

а) в зависимости от степени готовности продукции и ее реализации различают себестоимость валовой, товарной, отгруженной и реализованной продукции;

б) в зависимости от количества продукции – себестоимость единицы продукции, всего объема выпущенной продукции;

в) в зависимости от полноты включения текущих расходов в себестоимость объекта калькулирования – полную фактическую себестоимость и сокращенную (усеченную) себестоимость;

г) в зависимости от оперативности формирования себестоимости – фактическую или нормативную, плановую.

Таким образом, видно, что в теории и практике учета существует не одно понятие себестоимости, и необходимо каждый раз уточнять, о каком именно из показателей идет речь.

2 Состав и классификация затрат на производство и реализацию продукции

Существует обширная классификация затрат.

По функциям деятельности предприятия в системе управления производством затраты подразделяются на:

· снабженческо-заготовительные;

· производственные;

· коммерческо-сбытовые;

· организационно-управленческие.

Деление затрат по функциям деятельности позволяет в планировании и учете определять величину затрат в разрезе подразделений каждой сферы, что является одним из важных условий организации внутрихозяйственного расчета. Непосредственное управление и контроль за хозрасчетной деятельностью этих подразделений осуществляется путем учета и обобщения затрат по местам их возникновения (центрам затрат) и центрам ответственности.

По экономической роли в процессе производства продукции затраты подразделяются на основные и накладные.

Основныминазываются затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства: сырье и материалы, топливо и энергия на технологические цели, расходы на оплату труда производственных рабочих и др.

Накладные расходыобразуются в связи с организацией, обслуживанием производства и управлением им. Они состоят из комплексных общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Величина этих расходов зависит от структуры управления подразделениями, цехами и предприятиями.

По способу включенияв себестоимость продукции затраты подразделяются на прямые и косвенные.

Прямые затратысвязаны с производством определенного вида продукции и могут быть, на основании данных первичных документов, прямо и непосредственно отнесены на ее себестоимость. Это расходы сырья и основных материалов, заработная плата рабочих и др.

Косвенные затраты связаны с выпуском нескольких видов продукции, например, затраты по управлению и обслуживанию производства. Они включаются в себестоимость конкретных изделий с помощью специальных расчетов распределения. Выбор базы распределения обуславливается особенностями организации и технологии производства и устанавливается отраслевыми инструкциями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.

Основные затраты чаще всего выступают в виде прямых, а накладные – косвенных, но они не являются тождественными. Группировка затрат на прямые и косвенные необходима при организации раздельных систем учета полных и частичных затрат на производство.

На практике затраты предприятия традиционно группируются и учитываются по составу и видам, местам возникновения и носителям.

По составу затраты подразделяются на одноэлементные и комплексные.

Одноэлементными называются затраты, состоящие из одного элемента,- материалы, заработная плата, амортизация и др. Эти затраты независимо от их места возникновения и целевого назначения не делятся на различные компоненты.

Комплексными называются затраты, состоящие из нескольких элементов, например, цеховые и общезаводские расходы, в состав которых входит заработная плата соответствующего персонала, амортизация зданий и другие одноэлементные затраты.

Учет по видам затратклассифицирует и оценивает ресурсы, использованные в процессе производства и реализации продукции. По данному признаку затраты классифицируют по статьям калькуляции и экономическим элементам.

Состав затрат, включаемых в себестоимость продукции, регламентируется соответствующими нормативными актами, прежде всего ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденным приказом Минфина России от 06.05.99 г. №33н (с изменениями и дополнениями). Установлен единый для всех предприятий перечень экономически однородных элементов затрат:

· материальные затраты;

· затраты на оплату труда;

· отчисления на социальные нужды;

· амортизация основных фондов;

· прочие затраты.

Под экономическим элементом затрат принято понимать экономически однородный вид затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг), который на уровне предприятия невозможно разложить на отдельные составляющие.

Группировка затрат по экономическим элементам является объектом финансового учета и показывает, что именно израсходовано на производство продукции, каково соотношение отдельных элементов в общей сумме затрат. Она позволяет определять и анализировать структуру текущих издержек производства и обращения. Для проведения такого рода анализа необходимо рассчитать удельный вес того или иного элемента в общей сумме затрат.

Группировка затрат по экономическим элементам представляет собой величину текущих издержек производства или обращения, произведенных организацией за данный отчетный период независимо от того, закончено ли изготовление продукта, выполнена ли работа. Значимость данной классификации возрастает по мере создания предпосылок для разделения учетной системы предприятий на финансовую (бухгалтерскую) и внутреннюю (производственную, управленческую) подсистемы.

Для исчисления себестоимости отдельных видов продукции производственные предприятия используют группировку затрат по статьям калькуляции.

Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) – это исчисление величины затрат, приходящихся на единицу (выпуск) продукции. Ведомость, в которой производится расчет на единицу продукции, называется калькуляцией.

Номенклатуру статей каждое предприятие может устанавливать для себя самостоятельно с учетом своих специфических потребностей. Их примерный перечень установлен отраслевыми инструкциями по учету и калькулированию себестоимости продукции.

В наиболее общем виде номенклатура статей калькуляции выглядит следующим образом:

1. «Сырье и основные материалы».

2. «Полуфабрикаты собственного производства».

3. «Возвратные отходы» (вычитаются).

4. «Вспомогательные материалы».

5. «Топливо и энергия на технологические цели».

6. «Расходы на оплату труда производственных рабочих».

7. «Отчисления на социальные нужды».

8. «Расходы на подготовку и освоение производства».

9. «Расходы по эксплуатации производственных машин и оборудования».

10.«Цеховые расходы».

11.«Общехозяйственные расходы».

12.«Потери от брака».

13.«Прочие производственные расходы».

14.«Коммерческие расходы».

Итог первых десяти статей позволяет получить цеховую себестоимость, итог первых тринадцати статей образует производственную себестоимость, а итог всех четырнадцати статей –полную себестоимость продукции.

Перечень статей затрат, их состав и методы распределения по видам продукции (работ, услуг), а также порядок оценки остатков незавершенного производства и готовой продукции определяются отраслевыми методическими рекомендациями. В принципе, статьи калькуляции в каждой отрасли свои. В некоторых отраслях выделяются, например, транспортно-заготовительные расходы (в силу большого удельного веса), амортизационные отчисления (в силу большой фондоёмкости производства) и т.д.

По месту возникновения затраты группируются и учитываются по производствам, цехам, участкам, отделам и другим структурным подразделениям предприятия, т.е. по центрам ответственности. Такая группировка затрат позволяет организовать внутренний хозрасчет и определить производственную себестоимость продукции. Учет по центрам ответственности «привязывает» учет затрат к организационной структуре предприятия или организации.

Завершающим этапом является группировка и учет по носителям затрат, т.е. продукции, работам, услугам с целью определения их себестоимости.

Для определения и оценки себестоимости продукции целесообразно увязать учет затрат по видам и местам возникновения с учетом затрат по их носителям: видам продукции, работ, услуг.

Наиболее простой способ расчета себестоимости продукции – деление суммарных затрат на объем выпуска. Однако применять этот способ можно только при условии, что предприятие производит один вид продукции, не образовывая при этом запасов полуфабрикатов или готовой продукции. Более сложный способ – калькуляция себестоимости по статьям затрат. Прямые затраты непосредственно включают в себестоимость продукции, а косвенные распределяют при помощи специальных баз и коэффициентов распределения.

В практической деятельности руководителю производственного предприятия приходится принимать множество управленческих решений, как, например:

Выпуск какой продукции продолжать или прекратить;

Производить или покупать комплектующие изделия;

Какую установить цену на продукцию;

Покупать ли новое оборудование;

Менять ли технологию и организацию производства и др.

Для достижения желаемых результатов необходимо пользоваться информацией о затратах, используя различные методы их группировки и обобщения.

В этих условиях важное значение имеет группировка затрат по отношению к объему производства. По данному признаку затраты подразделяются на постоянные и переменные.

Постоянные затраты не зависят от динамики объема производства и продажи продукции, то есть не изменяются при изменении объема производства.

Одна их часть связана с производственной мощностью предприятия (амортизация, арендная плата, заработная плата управленческого персонала на повременной оплате и общехозяйственные расходы), другая – с управлением и организацией производства и сбыта продукции (затраты на исследовательские работы, рекламу, на повышение квалификации работников и т.д.). Можно также выделить индивидуальные постоянные затраты для каждого вида продукции и общие для предприятия в целом.

Однако постоянные затраты, рассчитанные на единицу продукции, изменяются при изменении объема производства.

Переменные затраты зависят от объема и изменяются прямо пропорционально изменению объема производства (или деловой активности) компании . По мере его повышения растут и переменные затраты, и наоборот (например, заработная плата производственных рабочих, изготавливающих определенный вид продукции, затраты сырья и материалов).

Переменные затраты, рассчитанные на единицу продукции, представляют собой постоянную величину.

Кроме того, существуют смешанные затраты, которые содержат как постоянный, так и переменный компоненты. Часть этих затрат изменяется при изменении объема производства, а другая часть не зависит от объема производства и остается фиксированной в течение отчетного периода. Например, месячная плата за телефон включает постоянную сумму абонентской платы и переменную часть, которая зависит от количества и длительности междугородних телефонных разговоров.

Иногда смешанные затраты также называют полупеременными и полупостоянными. Например, если экономическая деятельность предприятия расширяется, то на определенном этапе может возникнуть необходимость в дополнительных складских помещениях для хранения его продукции, которые, в свою очередь, вызовут увеличение расходов на арендную плату. Таким образом, постоянные затраты (арендная плата) изменятся вместе с изменением уровня активности.

Поэтому при учете затрат их необходимо четко разграничить между постоянными и переменными.

Деление затрат на постоянные и переменные важно в выборе системы учета и калькулирования. Кроме того, данная группировка затрат используется при анализе и прогнозировании безубыточности производства и, в конечном счете, для выбора экономической политики предприятия.

Вышеприведенная классификация затрат в условиях функционирования отечественных предприятий наилучшим образом проявляет себя в виде производственных и периодических затрат.

Разделение затрат на производственные и периодические основано на том, что в себестоимость продукции должны включаться только производственные затраты. Они, как необходимые, формируют производственную себестоимость изделий и используются для расчета себестоимости единицы продукции. Затраты периода не являются необходимыми для производства продукции и не учитываются при определении себестоимости единицы продукции. Они используются для обеспечения процесса реализации продукции и функционирования предприятия как хозяйственной единицы и непосредственно списываются на уменьшение прибыли от реализации продукции.

Такая группировка затрат редко встречается в практике отечественного бухгалтерского учета. Между тем, она давно и широко применяется в странах с развитой рыночной экономикой, так как получаемая учетная информация более адекватно отражает процесс рыночного ценообразования и позволяет всесторонне анализировать и планировать соотношение объемов производства, цен и себестоимости продукции.

Производственные затратывключают в себя:

· прямые материальные затраты;

· прямые расходы по оплате труда с отчислениями на социальные нужды;

· потери от брака;

· производственные накладные расходы.

Производственные накладные расходы состоят из расходов по эксплуатации производственных машин и оборудования и цеховых расходов.

Периодические расходыподразделяются на:

· коммерческие;

· административные.

К ним относится существенная часть общей массы расходов на управление, обслуживание производства, сбыт продукции, которая, зависит не от объема производства и продаж, а от организации производственно-коммерческой деятельности, деловой политики администрации, продолжительности отчетного периода, структуры предприятия и других факторов.

По технико-экономическому назначению различают основные (технологические) и накладные расходы.

Основные (технологические) расходы – непосредственно связаны с производством и оказанием услуг, к ним относятся первые шесть статей затрат: затраты на оплату труда, стоимость материалов, топлива, электроэнергии, другие расходы, связанные с конкретным объектом калькулирования.

Накладные – связаны с обслуживанием отдельных подразделений (цехов, участков) или организации в целом и управлением ими.

Важное значение при калькулировании себестоимости и оценке готовой продукции имеет группировка затрат в зависимости от времени их возникновения и отнесения на себестоимость продукции. По данному признаку затраты подразделяются на:

· текущие;

· будущего отчетного периода;

· предстоящие.

К текущим относятся расходы по производству и реализации продукции данного периода. Они принесли доход в настоящем и потеряли способность приносить доход в будущем.

Расходы будущего периода – это затраты, произведенные в текущем отчетном периоде, но подлежащие включению в себестоимость продукции, которая будет выпускаться в последующие отчетные периоды (например, расходы на освоение вводимых в эксплуатацию цехов, производств, на подготовку и освоение новых видов продукции на действующих предприятиях). Такие затраты должны принести доход в будущем.

К предстоящим относят затраты, которые в данном отчетном периоде еще не произведены, но для правильного отражения фактической себестоимости подлежат включению в затраты производства за данный отчетный период в плановом размере (расходы на оплату отпусков рабочих, выплату единовременного вознаграждения за выслугу лет и другие затраты, имеющие периодический характер).

В процессе принятия управленческих решений руководитель должен обладать достаточной информацией, которая сулила бы выгоду предприятию от производства того или иного вида товара. В этих условиях особую значимость приобретает разделение затрат на следующие виды:

· альтернативные (вмененные);

· дифференциальные;

· безвозвратные;

· инкрементные;

· маржинальные;

· релевантные.

На предприятиях ограниченность ресурсов порождает ограничение производственных возможностей. Каждая ресурсная единица обладает некоторой отдачей, характеризующей эффективность ее производственного использования. Отдача имеет свои пределы. Даже при самой лучшей, материалосберегающей технологии из тонны руды не получить больше тонны металла. Производительность людей, машин, оборудования также имеет верхний предел. В итоге, при данном количестве ресурсов существует предельный объем выпуска продукции. В этих условиях возможность увеличения производства одного товара достигается ценой снижения производства другого. На этом факте основывается понятие альтернативной стоимости.

Альтернативная стоимость товара определяется количеством другого товара, от которого приходится отказаться, чтобы приобрести, получить дополнительную единицу данного. Это цена отброшенной, упущенной альтернативы, которую пришлось заменить более предпочтительной, т.е. цена потери, упущенной возможности.

Затраты, обусловленные отказом от одного товара в пользу другого, называют альтернативными (вмененными) затратами. Они означают упущенную выгоду, когда выбор одного действия исключает появление другого действия. Альтернативные затраты возникают в случае ограниченности ресурсов. Если ресурсы не ограничены, вмененные издержки равны нулю.

Каждое последующее увеличение производства продовольственных товаров на определенное число единиц требует все большего снижения производства непродовольственных товаров, т.е. вмененных затрат. То же самое наблюдается и при увеличении производства непродовольственных товаров за счет снижения выпуска продовольственных. Отсюда и вытекает закон возрастания вмененных издержек (упущенных возможностей, дополнительных затрат), отражающий свойство рыночной экономики, согласно которому для получения каждой дополнительной единицы одного товара приходится расплачиваться потерей все возрастающего количества других товаров, т.е. увеличением упущенных возможностей.

Дифференциальные затраты– это величина, на которую отличаются затраты при рассмотрении двух альтернативных решений. Например, рассматриваются два альтернативных места для строительства нового производственного цеха. Если будет выбран район «А», ежегодные затраты по его содержанию предположительно составят 800 тыс. руб., если район «В» – 600 тыс. руб. Дифференциальные затраты по содержанию производственного цеха составят 200 тыс. руб. (800 - 600).

Дифференциальные затраты также называют дополнительными или приростными. В приведенном примере приростные затраты по содержанию цеха составят 200 тыс. руб., если цех переместится из района «В» в район «А». Решения по вводу дополнительных смен на заводе, увеличение штата работников также включают дифференциальные издержки.

Безвозвратные затраты– это такие затраты, которые были сделаны в прошлом в результате ранее принятого решения. Следовательно, они не могут повлиять на будущие затраты и не могут быть изменены никаким настоящим или будущим действием. Примером таких затрат может быть первоначальная стоимость закупленных материалов и оборудования. Несмотря на то, что приобретенные ресурсы не используются сейчас, затраты на их приобретение не могут быть изменены никакими будущими действиями.

Инкрементные затратыявляются дополнительными и возникают в случаях производства какой-то партии продукции дополнительно. Например, если в результате какого-то решения увеличиваются постоянные затраты (выплачивается премия за сверхурочные работы), то эти затраты называют инкрементными. Если принятое решение о дополнительном выпуске не влечет за собой увеличения абсолютной суммы постоянных затрат, то инкрементные затраты равны нулю.

Маржинальные затраты– это дополнительные затраты, когда производится еще одна единица продукции. Такие затраты рассчитываются не на весь выпуск, а на единицу продукции.

Маржинальные затраты обычно различны при разных объемах производства. Они уменьшаются с увеличением выпуска продукции.

В зависимости от специфики принимаемых решений затраты подразделяются на релевантные и нерелевантные.

Релевантными (т.е. существенными, значительными) затратами можно считать только те затраты, которые зависят от рассматриваемого управленческого решения. В частности, затраты прошлых периодов не могут быть релевантными, поскольку повлиять на них уже нельзя. В то же время, вмененные затраты (упущенная выгода) релевантны для принятия управленческих решений.

Процесс управления на предприятии включает в себя не только прогнозирование, планирование, учет и анализ затрат, но и регулирование и контроль их уровня. Для этих целей применяется следующая классификация затрат: регулируемые и нерегулируемые; эффективные и неэффективные; в пределах норм и по отклонениям от них; контролируемые и неконтролируемые.

По степени регулируемостизатраты подразделяются на полностью, частично и слабо регулируемые.

Полностью регулируемые затраты возникают, прежде всего, в сферах производства и распределения. Это затраты, зарегистрированные по центрам ответственности, величина которых зависит от степени их регулирования со стороны менеджера. Произвольные затраты имеют место, главным образом, в НИОКР (научно-исследовательских и опытно-конструкторских работах), маркетинге и обслуживании клиентов. Слабо регулируемые (заданные) затраты возникают во всех функциональных областях.

Степень регулируемости затрат зависит от специфики конкретного предприятия: применяемой технологии; организационной структуры; корпоративной культуры и других факторов. Поэтому универсальной методики классификации затрат по степени регулируемости не существует, ее можно разработать только применительно к конкретному предприятию. Степень регулируемости затрат будет различаться в зависимости от следующих условий:

а) длительности периода времени (при длительном периоде появляется возможность воздействовать на те затраты, которые в коротком периоде считаются заданными);

б) полномочий лица, принимающего решение (затраты, которые являются заданными на уровне начальника цеха, могут оказаться регулируемыми на уровне директора предприятия).

Деление затрат на регулируемые и нерегулируемые необходимо предусмотреть в отчетах об исполнении сметы по центрам ответственности. Это позволит выделить сферу ответственности каждого менеджера и оценить его работу в части контроля за затратами подразделения предприятия.

На результаты деятельности предприятия существенное влияние оказывает деление затрат на производительные (эффективные) и непроизводительные (неэффективные).

Эффективные – это производительные затраты, в результате которых получают доходы от реализации тех видов продукции, на выпуск которых были произведены эти затраты.

Неэффективные затраты – это затраты непроизводительного характера, в результате которых не будут получены доходы, так как не будет произведен продукт. Это потери на производстве. К ним относятся потери от брака, простоев, недостачи и порча товарно-материальных ценностей и др. Обязательность выделения неэффективных затрат трактуется тем, чтобы не допустить проникновения потерь в планирование и нормирование.

Важное значение в управлении затратами имеет система контроля, которая обеспечивает полноту и правильность действий в будущем, направленных на снижение затрат и рост эффективности производства. Для обеспечения системы контроля за затратами их разделяют на контролируемые и неконтролируемые.

Контролируемые – это затраты, которые поддаются контролю со стороны субъектов управления. По своему составу они отличаются от регулируемых, так как имеют целевой характер и могут быть ограничены какими-то отдельными расходами. Например, по предприятию необходимо проконтролировать расход запасных частей для ремонта оборудования, находящегося во всех подразделениях предприятия.

Неконтролируемые– это затраты, не зависящие от деятельности субъектов управления. Например, изменение цен на топливно-энергетические ресурсы и т.п.

Важным условием эффективного контроля за затратами является их деление на затраты в пределах норм (стандартов) и по отклонениям от них. На основании имеющейся информации об отклонениях по затратам руководитель может выработать и осуществить корректирующие воздействия. Он может выбрать одну из трех линий поведения: ничего не предпринимать, устранить отклонения или пересмотреть нормы (стандарты). При построении системы контроля затрат необходимо определить:

1) систему подконтрольных показателей, состав и уровень детализации подконтрольных показателей;

2) сроки представления отчетности;

3) распределение ответственности за полноту, своевременность и достоверность информации, содержащейся в отчетах по затратам, то есть «привязка» системы контроля к центрам ответственности на предприятии.

Для того, чтобы система контроля затрат на предприятии была эффективной, необходимо вначале выделить центры ответственности, где формируются затраты, классифицировать затраты, а затем воспользоваться системой управленческого учета затрат. В результате руководитель предприятия получит возможность своевременно выделять «узкие места» в планировании, формировании затрат и принимать соответствующие управленческие решения.

3 Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции

Под калькулированием себестоимости следует понимать не только исчисление фактической себестоимости единицы произведенной продукции, но и другие работы по исчислению себестоимости:

· продукции, работ, услуг вспомогательных производств, потребленных основным производством;

· промежуточных продуктов (полуфабрикатов) подразделений основного производства, используемых на последующих стадиях производства;

· продукции подразделений предприятия для выявления результатов их деятельности;

· всего товарного выпуска предприятия;

· выпуска и соответственно единицы вида готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства (выполненных работ или оказанных услуг и т.д.), реализуемых на сторону.

В мировой бухгалтерской практике вопросам внутрихозяйственного учета, в том числе методикам планирования и учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, придается большое значение. Метод калькулирования предполагает систему производственного учета, при которой определяются фактическая себестоимость продукции, а также издержки на единицу продукции.

Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции обычно понимают совокупность приемов организации документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции и необходимую информацию для контроля за этим процессом.

Выбор метода калькулирования себестоимости продукции связан с технологией производства, его организацией, особенностями выпускаемой продукции.

В основе классификации методов – объекты учета затрат на производство, объекты калькулирования и способы контроля за себестоимостью. При всем многообразии их можно сгруппировать по двум основным направлениям: объектам учета затрат и по оперативности контроля за затратами.

По объектам учета затрат обычно выделяют два основных метода калькуляции затрат:

· позаказный метод;

· попроцессный метод.

По оперативности контроля существуют методы учета затрат в процессе производства продукции и методы учета и калькулирования прошлых затрат.

Остановимся на трех основных методах, предусмотренных в типовых методических рекомендациях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.

Основными методами учета затрат и калькулирования себестоимости продукции являются позаказный и попроцессный методы, остальные системы калькулирования, как правило, представляют собой разновидности названных методов. В управленческом учете объединены отечественные простой (попроцессный) и попередельный методы в один, который переводится как «попроцессное калькулирование» (process-costing), кроме того, существенных различий между содержанием «процесса» и «передела» практически не существует.

В основе разделения позаказного и попроцессного методов лежит методика калькулирования себестоимости единицы продукции. Данный показатель представляется весьма полезным для деятельности предприятия по целому ряду причин. Расчет издержек на единицу продукции необходим для обоснования производства новых видов продукции, определения доходности отдельных производственных линий, определения уровня отпускных цен и т.п. Калькулирование себестоимости единицы продукции также содействует процессам планирования и контроля на различных уровнях управления предприятием.

В тех отраслях, где единица продукции обладает определенными характерными свойствами и легко идентифицируется, применяется позаказный метод. Иными словами, основная область применения позаказного метода – это индивидуальное и мелкосерийное производство, а также вспомогательные производства.

Там, где единица продукции теряется в массе других таких же единиц, более предпочтителен попроцессный метод, который преобладает в массовых производствах с последовательной переработкой исходного сырья в готовый продукт, с комплексным использованием сырья, а также в добывающих отраслях промышленности и энергетике. Различие в расчете себестоимости единицы продукции теоретически достаточно хорошо обосновывается, однако на практике нередко применяются сочетания данных методов.

Рассмотрим подробнее каждый из указанных методов.

Позаказный метод калькулирования затрат.

При позаказной калькуляции объектом калькулирования является отдельный заказ, отдельная работа, которая выполняется в соответствии с особыми требованиями заказчика, и срок исполнения каждого заказа относительно небольшой. Работа обычно проводится на заводе или в мастерской, где заказ проходит через ряд операций в качестве непрерывно определяемой единицы.

Этот метод применяется там, где каждая единица затрат отличается от любой другой единицы затрат, и хотя определенные заказы время от времени повторяются, желательно всякий раз, когда эти затраты возникают, определять их заново.

Сдельная работа характеризуется большим разнообразием заказов клиентов, выполняемых в производственной мастерской или на заводе. Рабочие работают на производственном оборудовании над серией заказов в течение непродолжительных периодов времени, что требует наличия надежной системы производственного планирования и контроля.

Затраты аккумулируются на индивидуальной основе для каждого заказа, выполняемого на заводе. Основным учетным документом для этой информации является «Карточка/лист учета затрат на выполнение заказа» или «Калькуляционная карточка», которая заполняется в индивидуальном порядке для всех заказов и регулярно корректируется в соответствии с любыми затратами, возникающими в связи с конкретным заказом. Калькуляционная карточка имеет в своей основе построение по типу калькуляционного счета.

Из-за небольшого количества записей о расходах в отношении любого заказа нетрудно будет получить данные о полных затратах на выполнение этого заказа, занесенных в карточку учета затрат. Эта карточка может также включать сравнительные данные любой предварительной оценки, сделанной перед началом работы над заказом.

Материалы, используемые для выполнения каждого заказа, должны учитываться по соответствующим требованиям на отпуск материалов, выписываемым либо мастером, отвечающим за выполнение заказа, либо отделом производственного контроля. Отпущенные материалы оцениваются в зависимости от соответствующей основы.

Время, затраченное на каждый заказ, учитывается в позаказных цеховых нарядах или табелях учета времени лицами, выполняющими работу, и оценивается отделом калькуляции затрат, который вносит соответствующие данные в карточку учета затрат.

Специальные закупки или возникшие другие прямые затраты должны также записываться в карточку учета затрат. Соответствующие суммы таких закупок получаются на основе анализа счетов на приобретенные материалы.

На каждый заказ начисляется своя доля производственных накладных расходов завода по мере прохождения заказа через различные производственные центры затрат предприятия. Начисление проводится на основе предопределенных баз распределения.

После выполнения заказа в позаказную карточку учета затрат включают заранее определенную надбавку для покрытия расходов по реализации и административных расходов. Затем бухгалтерия сравнивает согласованную продажную цену с суммарными затратами на выполнение заказа, чтобы определить прибыль или убыток от данного заказа.

Поконтрактный метод калькулирования затрат является продолжением позаказного метода. Этот метод применяется в тех случаях, когда рассматриваемые заказы (контракты) являются крупномасштабными и когда для выполнения контракта требуется продолжительный период времени (обычно более одного года). Примерами отраслей, где применяются методы поконтрактной калькуляции затрат, являются машиностроение, дорожное строительство и т.д.

Как при позаказной калькуляции затрат, расходы по каждому контракту учитываются раздельно. Для крупных контрактов характерно размещение рабочей силы на весь срок действия контракта, и большинство возникающих затрат относятся только к данному контракту. Прямой характер большинства затрат позволяет точно рассчитать основную часть расходов по контракту.

Попроцессный метод.

Попроцессный (попередельный) метод используется для установления средней себестоимости партии одинаковых единиц затрат за период времени.

Этот метод применяется в тех случаях, когда практически невозможно установить расходы, связанные с отдельными единицами затрат (как это происходит при использовании метода позаказной калькуляции), из-за непрерывного характера процесса производства. Примером единицы продукции, подходящей под определение калькуляции по процессам, является тонна нефти на нефтеперерабатывающем заводе. Нефть перерабатываются непрерывно, и каждая тонна имеет те же характеристики, что и предыдущая. Невозможно установить точные затраты на определенные тонны, прошедшие цикл переработки.

В тех случаях, когда используется метод калькуляции затрат производства по процессам, все производимые единицы продукции предназначены для создания запасов.

Все заказы на продажи удовлетворяются потом за счет этого запаса однородных товаров. Так как отпускаемые товары одинаковые, отпадает необходимость устанавливать себестоимость любой конкретной единицы продукции, а поскольку процесс производства непрерывный, то обычно невозможно установить определенное количество материала или производственное время, отведенные на каждое отдельное изделие.

Единственной возможностью является суммирование всех затрат предприятия (или расходов центров затрат, входящих в состав предприятия) за определенный период времени и деление этих расходов на общее количество изделий, произведенных за этот период, для получения среднего показателя затрат производства в расчете на единицу продукции.

Обычно производство продукции предприятия включает более одного производственного процесса. Метод калькуляции затрат производства по процессам учитывает это путем открытия отдельных «счетов процессов», для каждого процесса и накопления всех затрат по процессу на этих счетах.

По мере производства изделия этап выхода продукции одного процесса становится этапом ввода для другого, и это отражается в счетах процессов таким образом, что суммарные затраты производства, относящиеся ко всем производимым единицам затрат до момента учета их в качестве готовых изделий, можно легко определить в любое время.

Когда основные моменты калькуляции затрат производства по процессам применяются к предоставлению предприятием услуг, то для описания используемых методов калькуляции затрат применяется термин «пооперационная калькуляция». Примером такой услуги является консультирование руководства, где единицей продукции служат часы работы. Для услуг такого рода необходим расчет средней стоимости единицы услуги за конкретный период времени, а используемые процедуры будут аналогичны тем, которые применяются при калькуляции затрат производства по процессам.

Метод попартионной калькуляции затрат сочетает элементы как позаказной, так и попроцессной калькуляции затрат. Партия определяется как количество одинаковых единиц затрат (как при калькуляции затрат производства по процессам), рассматриваемое в качестве заказа (как при позаказной калькуляции затрат) отдельно от всех других заказов или процессов, выполняемых предприятием.

Нормативный метод.

Задачей нормативного метода учета затрат на производство являются своевременное предупреждение нерационального расходования материальных, трудовых и финансовых ресурсов. В основе своей он содержит технически обоснованные расчетные величины затрат рабочего времени, материальных и денежных ресурсов на единицу продукции, работ, услуг. Нормы производственных затрат отражают технический и организационный уровень развития предприятия, влияют на его экономику и на конечный результат деятельности. Отклонения от норм показывают, как соблюдаются технология изготовления продукции, нормы расхода сырья, материалов, затрат труда и т.д. Они делятся на положительные, означающие экономию в затратах, и отрицательные, вызывающие их увеличение.

Расчеты фактической себестоимости осуществляются по следующей формуле:

Фс = Нс ± Он ±Ин

где Фс - фактическая себестоимость;

Нс - нормативная себестоимость;

Он - отклонения от норм (экономия или перерасход);

Ин - изменения норм (в сторону их увеличения или уменьшения).

Для расчета фактической себестоимости единицы продукции необходимо рассчитать индексы отклонений от норм и изменений норм:

Индекс экономии (%) = Сумма отклонений от норм или сумма изменений норм *100%

Нормативная себестоимость выпуска

Таким образом, можно определить основные элементы нормативного метода учета затрат производства:

· составление нормативных калькуляций по изделиям с учетом изменений норм на начало текущего месяца;

· раздельный учет затрат производства по нормам и отклонениям от норм;

· учет изменений норм, составление отчетных калькуляций;

· анализ фактически произведенных затрат, выявление и устранение причин отклонений от норм.

Нормативный метод учета обеспечивает оперативность и возможность предварительного контроля производственных затрат и фактически удовлетворяет все требования и управленческого учета, что говорит о назначении учетной информации и её важности. Нормативный метод соответствует широко применяемой на Западе системе «стандарт-кост» («standart-cost»), которая состоит из стандартов (норм) на затраты материалов, труда, накладных расходов и разработанных на их основе стандартных калькуляций.

Рассмотрим метод учета затрат на производство по системе «Директ-костинг».

Директ-костинг – система управленческого (производственного) учета, возникшая и развивающаяся в условиях рыночной экономики. В нашей стране распространена система учета и калькулирования полной себестоимости. При методе директ-костинг учитывается ограниченная (усеченная) себестоимость, в которую включаются только прямые (переменные) расходы, а доля постоянных расходов списывается непосредственно на счет реализации.

Данный принцип нормативно разрешен к использованию в российской системе бухгалтерского учета, начиная с отчетного периода за 1996 год.

Рассмотрим отличие учета по элементам от учета полных затрат:

· учет по видам затрат (здесь отсутствуют принципиальные особенности);

· учет затрат по местам возникновения (организовывается с разделением на постоянную/переменную части, причем как учет плановых затрат и их отклонений от фактических);

· учет по носителям затрат (постоянные затраты не распределяются между носителями и только переменные относят на носители);

· учет результатов по носителям затрат (переменные затраты на единицу вычитают из цены изделия и на основе разности исчисляют брутто-прибыль);

· учет результатов за период (общую выручку за период сравнивают с величиной переменных затрат, а общую сумму постоянных затрат за период относят на тот период, в котором она возникла).

Систему «директ-костинг» нельзя определенно отнести ни к методам учета затрат на производство, ни к методам калькулирования. Возможность ее применения в практике отечественных предприятий предполагает интеграцию в единую систему управленческого (производственного) учета методов учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции, учета производственных результатов, анализа затрат и результатов и принятия управленческих решений. Именно эти элементы являются составными частями западной системы управленческого (производственного) учета «директ-костинг».

Свойственное для западной организации учета разделение общей бухгалтерии на управленческую (производственную) и финансовую не характерно для отечественной практики. Директ-костинг на Западе может применяться при обоих вариантах связи производственной и финансовой бухгалтерии. Поэтому его можно использовать при существующей на наших предприятиях единой системе бухгалтерского учета.

На отечественных предприятиях хорошо налажен учет затрат по местам их возникновения (участкам, бригадам, цехам, производственным подразделениям). Дополнение этого учета классификацией затрат по месту их возникновения на постоянные и переменные повысит аналитичность производственного учета, причем без особых трудозатрат.

Калькулирование на уровне прямых (переменных) расходов, осуществляемое в системе «директ-костинг», значительно повышает точность калькуляций, поскольку в этом случае в них включаются только расходы, непосредственно связанные с производством данного изделия, и себестоимость изделия не искажается в результате косвенного распределения большого количества постоянных расходов. Это ведет к сокращению объема учетно-калькуляционных работ и увеличению сроков, периодичности составления фактических отчетных калькуляций до одного раза в квартал или даже в год.

Нормативные калькуляции изделий по переменным затратам – один из элементов интеграции директ-костинга и нормативного учета, положительно влияющий на оперативность и аналитичность производственного учета.

Вопрос 2. Особенности учета затрат и калькулирования себестоимости продукции на энергопредприятиях

1 Учет затрат в энергопредприятиях

Электроэнергия вырабатывается на тепловых, гидравлических и атомных станциях. Тепловая энергия производится на тепловых и атомных станциях.

Важнейшая особенность энергетического производства состоит в том, что предприятия этой отрасли работают непосредственно на потребителя без создания складских запасов и учета незавершенного производства, а произведенные за отчетный период расходы полностью списываются на себестоимость выработанной энергии. Поэтому нет необходимости распределять их между готовой продукцией и незавершенным производством.

Совпадение во времени фазы производства энергии с фазой ее потребления зависит от режима потребления энергии. В отдельные периоды потребность в энергии может увеличиваться или уменьшаться, что влияет на режим работы станций. Для поддержания постоянного соответствия между потреблением энергии и ее производством, обеспечения бесперебойности снабжения потребителей электроэнергией на электростанциях необходимо иметь резервные производственные мощности. Дополнительные затраты, связанные с их содержанием, включаются в себестоимость энергии.

Цикл производства энергии на электростанции завершается ее передачей по линиям электросетей до потребителей. В процессе передачи около 8 - 9% электроэнергии расходуются на транспорт и преобразование и возмещают коммерческие потери. Передача и распределение электроэнергии вызывают необходимость ее трансформации с низкого на высокое напряжение (на повысительных подстанциях) и с высокого на низкое напряжение (на понизительных подстанциях). Поскольку выработка и реализация энергии составляют единый непрерывный технологический процесс, в ее производственную себестоимость наряду с затратами на производство включаются и расходы по распределению и доставке энергии до потребителей, исчисляется себестоимость франко - потребитель.

В энергетике технологический процесс характеризуется превращением одного вида энергии в другую - тепловую, механическую и электрическую: на тепловых электростанциях в результате сгорания газа, угля, мазута; на атомных электростанциях в результате использования атомной энергии; на гидроэлектростанциях - энергии напора воды.

Особенность выработки энергии на тепловых, атомных и гидростанциях оказывает влияние на структуру затрат на производство и номенклатуру статей расходов. Так, на тепловых станциях наибольший удельный вес в издержках производства занимает стоимость топлива на технологические цели, а на гидроэлектростанциях этот вид затрат вообще отсутствует, но велики затраты на амортизацию и содержание основных средств.

Процесс выработки энергии состоит из отдельных технологических стадий (фаз), на основе которых строится производственная структура электростанции. На тепловых электростанциях выделяются цехи: топливно-транспортный, котлотурбинный, электрический и теплофикационное отделение. По ним группируются затраты на производство. На гидроэлектростанциях учет издержек ведется по гидротехническому, машинному (турбинному) и электротехническому цехам.

На порядок исчисления себестоимости оказывает влияние номенклатура вырабатываемой продукции. В энергетике на одних предприятиях вырабатывается один вид продукции (электроэнергия), на других - два (электрическая и тепловая энергия). В первом случае себестоимость определяется общей величиной произведенных расходов, во втором - они должны быть распределены между отдельными видами энергии.

Основным звеном являются энергетические системы, которые имеют административно - территориальное деление и преобразованы в АО-энерго. Они включают в себя, как правило: электростанции, линии электропередачи, тепловые сети, сбытовые органы (энергосбыт), ремонтные и другие предприятия. Учет затрат и калькулирование себестоимости осуществляются по отдельным электростанциям и в целом по энергосистеме.

Отдельные энергетические системы связаны между собой линиями передачи энергии, электроэнергия может поступать из одной энергосистемы в другую. Стоимость полученной электроэнергии отражается по статье "Покупная энергия".

Таким образом, в энергетике производится простая продукция, не состоящая из отдельных частей, узлов и деталей, имеется один передел, в котором вырабатывается непосредственно готовая продукция, на отдельных технологических стадиях происходит видоизменение энергии, отсутствуют остатки незавершенного производства, что позволяет все затраты за месяц отнести полностью на произведенную в этом периоде энергию, применяется попроцессный метод учета себестоимости продукции.

2 Номенклатура статей расходов

Учет затрат и калькулирование себестоимости производства и передачи электрической и тепловой энергии осуществляются по статьям расходов:

1. Топливо на технологические цели.

2. Вода на технологические цели.

3. Основная заработная плата производственных рабочих.

4. Дополнительная заработная плата производственных рабочих.

5. Отчисления на социальные нужды.

6. Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования.

7. Расходы по подготовке и освоению производства.

8. Общепроизводственные расходы.

9. Общехозяйственные (общестанционные) расходы.

10. Покупная энергия.

В применяемой в энергетике номенклатуре статей калькуляции отсутствуют такие статьи, как "Сырье и материалы", "Возвратные отходы" и "Потери от брака". Это вызвано тем, что здесь происходит лишь превращение одного вида энергии в другой, и не потребляются основные материалы. Отсутствие статьи "Коммерческие расходы" объясняется тем, что процессы производства и передачи энергии осуществляются одновременно, и поэтому затраты по содержанию энергетических сетей включаются в ее производственную себестоимость.

Дополнительными статьями для энергопредприятий являются: "Вода на технологические цели" и "Покупная энергия". Статья "Вода на технологические цели" применяется в тепловых электростанциях, районных котельных и тепловых сетях. По статье отражаются затраты на воду, расходуемую на технологические цели, расходы по химической очистке воды, слагающиеся из заработной платы, стоимости химических реактивов и других вспомогательных материалов. Вода, расходуемая на технологические цели, потребляется:

В котлотурбинном цехе - на питание котлов, для гидрозолоудаления и золоулавливания системы циркуляционного водоснабжения;

В теплофикационном отделении - для пополнения системы теплофикации и отпуска потребителям горячей воды;

В электроцехе - для охлаждения трансформаторов.

Вода, получаемая со стороны, а также от собственного водоснабжения, и химически очищенная вода собственного приготовления оценивается по фактической себестоимости.

Статья "Покупная энергия" используется лишь энергетическими системами для отражения стоимости энергии, полученной от смежных энергосистем и блок - станций. Затраты на покупную энергию рассчитываются по отдельным блок - станциям и смежным энергосистемам исходя из количества покупаемой у них энергии и установленным расчетным тарифам.

Статья "Топливо на технологические цели" применяется на тепловых электростанциях и в районных котельных. По ней отражается стоимость топлива, израсходованного на выработку электрической и тепловой энергии. Важным фактором формирования этой статьи являются транспортные расходы, величина которых зависит от расстояния перевозки. Прежде всего, это расходы на транспортировку газа, на котором работает более 60% электростанций, и угля, занимающего около 28% объема потребляемого топлива. Кроме того, электростанции, сжигающие низкосортный уголь, оплачивают перевозку балласта, содержащегося в этом угле, что еще больше увеличивает расходы на транспортировку. Таким образом, теплостанции с худшими технико-экономическими показателями, но находящиеся вблизи топливной базы, будут иметь меньшую себестоимость, чем станции, максимально удаленные от нее.

На статью "Основная заработная плата производственных рабочих" относится заработная плата производственных рабочих и специалистов, непосредственно участвующих в процессе производства, передачи и распределения энергии.

3 Учет затрат на производство энергии

На тепловых электростанциях, вырабатывающих электрическую энергию, группировка затрат ведется по следующим подразделениям:

Топливно-транспортному цеху;

Котлотурбинному цеху (включая химводоочистку);

Теплофикационному отделению;

Электрическому цеху.

По топливно-транспортному цеху учитываются затраты по доставке топлива от станции или пристани его поступления до топливных складов до разгрузочных устройств котельной, по механической подаче топлива до верхних бункеров (при работе на угле) или расходных баков котельной (при работе на жидком топливе), по переработке твердого топлива в пылевидное состояние. Сюда также включаются расходы по содержанию складов хранения топлива и самого топливно-транспортного цеха. Все затраты данного цеха отражаются по таким статьям, как основная и дополнительная заработная плата производственных рабочих, отчисления на социальные нужды, расходы по содержанию и эксплуатации оборудования, общепроизводственные расходы.

Затраты котлотурбинного цеха состоят из стоимости топлива на технологические цели, расходов по водоприготовлению и химической ее очистке, по золоудалению, по содержанию теплоизмерительной лаборатории, по эксплуатации турбин, отпуску отработанного пара, по охлаждению машин и конденсата. Затраты цеха складываются из заработной платы вахтенного, обслуживающего и цехового персонала, расходов по содержанию и эксплуатации зданий и оборудования машинного зала (турбин), сооружений по охлаждению машин и конденсации пара (водоприемников, градирен, насосных установок и т.д.).

Наибольший удельный вес в издержках котлотурбинного цеха занимает топливо. Контроль за его расходом осуществляет технический отдел электростанции, ежедневно учитывая количество сжигаемого топлива. Отдел составляет суточные отчеты о расходе топлива, на основе которых в конце месяца составляется технический отчет (свод суточных отчетов) и передается в бухгалтерию, где используется для списания расхода топлива на производство.

Расход газа устанавливается по показаниям газосчетчиков. Расход угля на производство за отчетный период определяется по окончании месяца на основании двустороннего акта топливно-транспортного и котлотурбинного цехов, составленного по данным инвентаризации топлива и технического отчета.

Предварительно данные технического отчета сверяются с данными о поступлении угля в производство с учетом изменения его остатков в бункерах и разгрузочных устройствах на начало и конец отчетного месяца. Переходящие остатки топлива в бункерах и разгрузочных устройствах фиксируются в актах инвентаризации на конец каждого месяца. По результатам инвентаризации корректируются данные технического отчета.

На атомных электростанциях ядерное топливо, заряженное в реактор, не является еще расходом на производство, а рассматривается как внутреннее перемещение из хранилищ к месту его потребления и продолжает числиться в учете на счете "Топливо". На затраты производства ядерное топливо списывается по нормам на фактическую выработку энергии ежемесячно.

Весь расход топлива на производство независимо от его вида и марки (газ, уголь, мазут) приводится к единому измерителю путем пересчета на условное топливо с теплотой сгорания 7000 Ккал/кг. Пересчет основывается на лабораторных анализах отобранных проб расходуемого топлива. Данные о расходе топлива в условном измерении используются для определения удельного расхода топлива на единицу энергии при распределении затрат между видами энергии.

Топливо, израсходованное на производство в натуральных измерителях, учитывается по средневзвешенной фактической стоимости заготовления. Например, 1 т угля определяется с учетом остатка топлива на начало месяца и может быть выражена следующей формулой:

Сс.з = (Сз + Со) : (Кз + Ко)

где Сс.з - средневзвешенная фактическая стоимость топлива (1 т угля);

Сз - стоимость топлива, заготовленного в данном месяце, руб.;

Со - стоимость топлива, находящегося в остатке на начало месяца, руб.;

Кз - количество топлива, заготовленного в данном месяце, т;

Ко - количество топлива, находящегося в остатке на начало месяца, т.

В заготовительную себестоимость топлива входит стоимость топлива по счетам поставщиков, включая скидки (надбавки) с покупных цен за пониженное (повышенное) качество топлива, железнодорожный тариф или водный фрахт и другие расходы до пункта назначения (железнодорожная станция или пристань).

По электрическому цеху учитываются затраты по производству электроэнергии, трансформации и отпуску ее с шин станции в сеть и на собственные нужды электростанции. Эти затраты состоят из заработной платы вахтенного, обслуживающего и цехового персонала, расходов по содержанию и эксплуатации электрооборудования (электрогенераторов, распределительных устройств, повысительных подстанций), прочих расходов, связанных с содержанием цеха и электролаборатории.

По теплофикационному отделению отражаются расходы по содержанию, ремонту и амортизации бойлерных и паропреобразовательных установок, заработная плата обслуживающего персонала.

Для учета затрат по отдельным цехам при журнально-ордерной форме используется ведомость N 12Э "Затраты по цехам основного производства". Она имеет форму таблицы, в подлежащем которой перечисляются статьи калькуляции, а по расходам, связанным с содержанием и эксплуатацией оборудования, и цеховым расходам имеются аналитические статьи, в сказуемом перечисляются корреспондирующие счета, с которых списывают расходы на производство. Обобщение затрат по месту их возникновения повышает достоверность калькулирования отдельных видов энергии и способствует усилению контроля за издержками производства.

Общехозяйственные (общестанционные) расходы учитываются в целом по электростанции в ведомости N 15. По окончании месяца они списываются на основное производство и включаются в себестоимость отдельных видов энергии.

Суммируя затраты цехов и общехозяйственные (общестанционные) расходы, получают общую величину затрат на производство продукции за месяц. Однако эти затраты относятся не только на выработанную энергию, но и на отходы производства (золу, шлак). При калькулировании энергии стоимость реализуемых отходов вычитается из затрат на топливо. Таким образом, сумма затрат на производство, отраженная на счете "Основное производство" за вычетом выручки от реализации отходов, составляет производственную себестоимость электро- и теплоэнергии.

На гидроэлектростанциях учет издержек производства ведется по подразделениям:

Гидротехническому цеху;

Машинному (турбинному) цеху;

Электротехническому цеху.

По гидротехническому цеху учитываются затраты на содержание, эксплуатацию, ремонт и амортизацию гидротехнических сооружений (плотин, дамб, щитов на плотинах, водохранилищ, каналов, рыбоподъемников и др.), автомобильных и железных дорог, числящихся на балансе гидростанции, различной контрольно - измерительной аппаратуры и устройств, а также заработная плата обслуживающего персонала и прочие расходы по содержанию цеха.

По машинному (турбинному) цеху учитываются затраты на содержание, эксплуатацию, ремонт и амортизацию гидротурбин, включая щиты и затворы к турбинам со всеми вспомогательными устройствами и гидромеханической автоматикой, механического оборудования гидросооружений, защитных заграждений (решеток, сеток и т.п.), механизмов, обслуживающих затворы, подъемных и транспортных устройств общего назначения (краны, лифты, тележки и т.п.) и другого оборудования, находящегося в ведении цеха, а также заработная плата обслуживающего персонала и прочие расходы по цеху.

По электротехническому цеху учитываются затраты на содержание, эксплуатацию, ремонт и амортизацию гидрогенераторов, силовых трансформаторов и реакторов, измерительных трансформаторов, аккумуляторных батарей, разрядников, электромоторов, силовых и контрольных кабелей, электрооборудования и электроаппаратуры открытых подстанций и распределительных устройств всех напряжений, т.е. всего оборудования, связанного с выработкой и трансформацией электрической энергии и отпуском ее с шин гидростанций в электрическую сеть и на собственные нужды цехов. В затраты электроцеха включаются также расходы по содержанию и эксплуатации электротехнической лаборатории, высокочастотных каналов связи, промышленных телевизионных установок, станции пожарно-охранной сигнализации и часофикации, радиотрансляционного узла, автоматической телефонной станции и дальней связи, службы релейной защиты, автоматики и измерений, грозозащиты и т.п., а также заработная плата всего обслуживающего персонала и прочие расходы по цеху.

При учете затрат на производство гидроэлектростанции пользуются той же номенклатурой статей расходов, что и тепловые электростанции, за исключением только тех статей, которые непосредственно относятся к тепловым станциям (топливо на технологические цели, вода на технологические цели).

На гидроэлектростанции все затраты являются прямыми и в полном объеме включаются в себестоимость выработанной электроэнергии.

4 Распределение затрат по видам энергии

В ведомости "Затраты по цехам основного производства" собираются все затраты на производство по отдельным цехам. Следующим этапом учетной работы является распределение затрат между отдельными видами энергии и калькулирование фактической себестоимости электрической и тепловой энергии. При этом затраты котлотурбинного и электротехнического цехов, участвующих в выработке только одного вида энергии, относятся прямо на выработанную электроэнергию, затраты теплофикационного отделения - только на тепловую энергию. Затраты топливно-транспортного и котлотурбинного цехов, участвующих в выработке обоих видов энергии, являются общими для электрической и тепловой энергии и распределяются между ними пропорционально расходу условного топлива. Общестанционные расходы распределяются между электрической и тепловой энергией пропорционально сумме затрат, учтенных по всем цехам электростанции. Для распределения затрат между электрической и тепловой энергией составляется разработочная таблица. В ней производится также корректировка затрат: себестоимость электрической энергии уменьшается, а тепловой - увеличивается на стоимость электроэнергии, потребленной в теплофикационном отделении. Данные таблицы используются при составлении отчетной калькуляции.

5 Учет затрат по передаче и распределению электрической и тепловой энергии

Выработанная энергия на электростанции передается потребителю. При передаче электроэнергии возникающие затраты обобщаются по направлениям:

а) воздушные линии передачи высокого и низкого напряжения и вводы вместе с обслуживающими их подстанциями, включая трансформаторные помещения, фидерные пункты и фазокомпенсаторы;

б) подземные кабельные линии и вводы вместе с подстанцией, включая трансформаторные помещения, фидерные пути и фазокомпенсаторы.

Затраты по распределению тепловой энергии учитываются в целом по всем фазам ее передачи потребителям. В затраты по передаче и распределению тепловой и электрической энергии входят расходы по эксплуатации линий теплосетей, бойлерных установок, содержанию диспетчерского пункта, в частности, содержание, ремонт и амортизация теплофикационных трубопроводов, каналов, смотровых колодцев, прочего оборудования теплосетей и бойлерных установок, заработная плата обслуживающего персонала с отчислениями на социальное страхование и другие расходы.

В электрических и тепловых сетях применяется та же группировка затрат по экономическим элементам и калькуляционным статьям, что и производству энергии, за исключением статьи "Топливо на технологические цели". В электрических сетях, кроме того, не применяется статья "Вода на технологические цели".

Учет затрат по одноименным статьям издержек производства - "Основная заработная плата производственных рабочих" и "Отчисления на социальное страхование с заработной платы производственных рабочих" - аналогичны учету этих затрат на электростанциях.

По калькуляционной статье "Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования" в электрических и тепловых сетях учитываются не только расходы, относящиеся к оборудованию, но и расходы по содержанию всех передаточных устройств и сооружений (линий передачи, теплотрасс и т.п.).

По статье "Вода на технологические цели" в тепловых сетях учитываются затраты на химически очищенную воду, получаемую от электростанций, или собственные затраты на подготовку подпитка для восполнения утечки и тепловых потерь.

По статье "Общехозяйственные расходы" учитываются общесетевые расходы хозрасчетных сетевых управлений, выделенных на отдельный баланс. Расходы по управлению сетевых районов, не выделенных на отдельный баланс, учитываются в затратах по основному производству в составе общепроизводственных расходов.

6 Калькулирование себестоимости электрической и тепловой энергии

В энергопредприятиях и организациях калькулируется себестоимость электрической и тепловой энергии. Объектом калькулирования являются:

На электростанциях - произведенная электрическая и тепловая энергия;

В электрических и тепловых сетях - передача и распределение энергии;

В энергетической системе - полезный отпуск энергии потребителям.

Калькуляционной единицей являются:

На электростанциях - 1 кВт х ч электроэнергии, отпущенной с шин электростанции, и 1 Гкал теплоэнергии, отпущенной с коллекторов электростанции;

В энергосистемах - 1 кВт х ч и 1 Гкал энергии, полезно отпущенных потребителям.

На электростанциях калькулируется себестоимость товарной энергии: электроэнергии, отпущенной с шин станции в электросеть, и теплоэнергии - с ее коллекторов. Расходы на энергию, используемую на свои технологические цели и на потери ее в сетях, не исключаются из затрат на производство и входят в себестоимость товарного отпуска энергии. По окончании отчетного периода на электростанции составляется отчетная калькуляция.

По электрическим и тепловым сетям определяется себестоимость каждого вида переданной энергии. Себестоимость калькуляционных единиц не исчисляется.

По энергосистеме калькулируется полная себестоимость отпущенной потребителям электрической и тепловой энергии. Она включает: производственную себестоимость энергии на электростанциях; затраты на генерацию, транспорт и распределение энергии в электрических и тепловых сетях; расходы по содержанию аппарата энергосистемы и стоимость покупной энергии от блок - станций и смежных энергосистем.

Задача: Отразить хозяйственные операции в производственной организации на счетах бухгалтерского учета. Согласно учетной политике, учет материалов ведется по учетным ценам (с применением счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей»); учет готовой продукции по неполной фактической себестоимости:

	Получены материалы от поставщиков договорная стоимость без НДС, нормативная (ученая) стоимость материалов
	Отражена разница между фактической и нормативной стоимостью (см.п.1,2)
	Списаны материалы на производство продукции
	В конце месяца списано отклонение в оценке материалов: Отпущенных в производство Проданных материалов
	Оприходована готовая продукция из производства по неполной фактической себестоимости
	Реализована готовая продукция покупателям, стоимость без НДС, Вставлен счет покупателю (отражена выручка от продажи) с НДС
	Определить финансовый результат от продажи продукции, (см.п.5,6), если Сумма общехозяйственных расходов Сумма коммерческих расходов

Список литературы

1.Нелюбова Н.Н., Глущенко А.В. «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в АПК: Учебное пособие для вузов» 2008г.

2.Кузьмина М.С. «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отраслях производственной сферы: Учебное пособие для вузов» 2007г.

З. Хамидуллина, И. Черных «Организация учета затрат по центрам ответственности» 2010г.

4.Керимов В.Э. «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы: Учебник для вузов Изд. 5-е/ 6-е» 2009г.

5.Алимов С.А., Маслова И.А., Попова Л.В. «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы: Учебно-методическое пособие для преподавателей, студентов и аспирантов» 2007г.

6.В.Б.Ивашкевич «Бухгалтерский управленческий учет» 2008г.

Теги: Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы

Д.А. Карагодин

Методические указания

Заочного отделения

Рецензенты:

К-21 Карагодин Д.А.

Введение

Основные методы калькулирования себестоимости продукции и бюджетирования в отдельных отраслях АПК;

Систему формирования учета затрат на производство;

Проблемы бюджетирования и нормирования отдельных расходов.

Целями освоения дисциплины «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отраслях АПК» является формирование у будущих специалистов твердых теоретических и практических навыков по организации учета затрат, калькулированию себестоимости продукции и бюджетированию в отраслях сферы АПК, что необходимо при формировании плановых, нормативных и отчетных калькуляций с учетом специфики и отраслевых особенностей АПК.

Выполнение контрольной работы является продолжением учебного процесса, сопутствует углублению полученных знаний, прививает навыки самостоятельной творческой деятельности.

Методические указания для выполнения контрольной работы по курсу «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отраслях АПК» для бакалавров обучающимся по направлению подготовки «Экономика», профиль подготовки «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» заочного отделения включают в себя: общие требования по подготовке и написанию работы, перечень теоретических вопросов по изучаемому предмету, варианты практических задач для решения, основной и дополнительный список используемых источников.

1. Общие требования к подготовке и написанию работы

В соответствии с учебным планом студенты обязаны выполнить контрольную работу и представить ее на проверку преподавателю, который допускает студента до экзамена. К сдаче экзамена допускаются только те студенты, которые имеют зачтенную контрольную работу. Если контрольная работа не зачтена, студент должен выполнить все требования преподавателя и сдать новую работу на повторную проверку. Новая работа сдается вместе с незачтенной старой.

Контрольная работа сдается в рукописном варианте на 24-листовой тетради в клетку или в печатном варианте. Образец титульного листа работы представлен в приложении 1. Вслед за титульным листом указывается содержание работы. Образец содержания представлен в приложении 2. Страницы работы нумеруются. Нумерация страниц должна быть без пропусков, без повторений. Номер страницы ставится посредине первой верхней строки страницы арабскими цифрами, начиная с третьей страницы. Титульный лист и содержание не нумеруются.

Контрольная работа включает в себя:

Письменный ответ на два теоретических вопроса;

Письменное решение задачи по своему варианту;

Список использованной литературы.

Перечень теоретических вопросов представлен в следующем разделе методических указаний. При выборе теоретических вопросов нужно руководствоваться таблицей 1.1.

Таблица 1.1 – Выбор номеров вопросов для выполнения теоретического задания

Перед ответом на теоретические вопросы сначала нужно проработать литературу. При этом не нужно ограничиваться только основными учебниками; обязательно использовать монографии, статьи из журналов и газет. Много интересного материала по предлагаемым вопросам содержится в газетах «Финансовая газета», «Экономика и жизнь», журналах «Учёт в сельском хозяйстве», «Бухучет в сельском хозяйстве», «Бухгалтерский учет», «Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации», «Главбух» и других периодических изданиях. По двум теоретическим вопросам необходимо использовать не менее семи источников литературы.

Студент в работе должен показать, что он изучил основную и дополнительную литературу по выбранному вопросу. Ответ на теоретические вопросы должен быть кратким и точным. На два теоретических вопроса отводится 12 тетрадных листов, исписанных с двух сторон через одну клетку. При ответе на вопросы сначала пишется по центру строки номер вопроса (1 или 2), его название, а затем с новой строки ответ. После заголовка точка не ставится. Абзацный отступ должен быть равен трем клеткам. Каждый вопрос начинается с новой страницы.

Приводя в работе цитаты, цифровые данные обязательно в квадратных скобках указывать номер источника, откуда они позаимствованы, например, . Дословное переписывание текста из учебников и других источников недопустимо.

Если в тексте используются таблицы, то их нумеруют двойной записью. Первая цифра означает номер вопроса, вторая – номер таблицы. Например, таблица 2.3 означает: третья таблица второго вопроса. Нумеровать таблицы нужно только при ответе на теоретические вопросы. При решении задачи номера таблиц не ставятся. Вслед за номером таблицы через тире с прописной буквы пишется её название. В конце названия точка не ставится. Номер и название таблицы располагаются с левой стороны листа. Заголовки граф и строк следует писать с прописной буквы, а подзаголовки граф – со строчной, если они составляют одно предложение с заголовком, или с прописной буквы, если они имеют самостоятельное значение. Заголовки и подзаголовки граф указывают в единственном числе. Таблица слева, справа, сверху, снизу ограничивается линиями. Таблицу, в зависимости от её размера, помещают под текстом, в котором впервые дана ссылка на нее, или на следующей странице. Если таблица не умещается на одной странице, то её продолжение переносят на следующую страницу. При этом обязательно после шапки таблицы добавляется строка с номерами граф, и в первой части таблицы нижнюю горизонтальную линию, ограничивающую ее, не проводят.

Например:

Таблица 2.1 – Структура средств организации

Продолжение таблицы 2.1

Некоторые слова в таблицах и в тексте работы разрешается сокращать. Слова сокращаются с точкой на конце, например: год – г., годы – гг., тысяча – тыс., миллион – млн., миллиард – млрд., рубль – руб., копейка – коп.

Некоторые слова сокращаются без точки на конце, например: грамм – г, килограмм - кг, тонна – т, секунда – с, минута – мин, час – ч, миллиметр – мм, сантиметр – см, метр – м, километр – км, гектар – га, квадратный метр – м 2 , кубический метр – м 3 , метр в секунду – м/с, километр в час – км/ч, человеко-час – чел.ч, человеко-день – чел.дн.

Все схемы и графики, приведенные в работе, называются рисунками, название которых пишется после самого рисунка. Правила нумерации и наименования рисунка аналогичны правилам нумерации и наименования таблицы. Нумерация рисунков идет отдельно от нумерации таблиц.

Например:

Рисунок 2.1 – Структура средств организации

Если в работе используют формулы, то они нумеруются сквозной нумерацией арабскими цифрами, которые указываются на уровне формулы справа в круглых скобках в конце строки. Ссылки в тексте на порядковые номера формул дают в круглых скобках. Например, в формуле (5).

После написания двух теоретических вопросов студент переходит к третьей практической части контрольной работы – задаче.

Условие задачи переписывать не надо. До решения задачи необходимо полностью прочитать текст и уяснить, что требуется выполнить. Затем студент решает приведенную ниже задачу. Из пяти вариантов числовых величин, указанных в условии, студент пользуется одним. Выбор варианта обусловлен последней цифрой номера зачетной книжки (см. таблицу 1.2)

Таблица 1.1 – Выбор номера варианта для решения задачи

После решенной задачи с новой страницы пишется список использованных источников. Образец заполнения списка приведен в разделе «Рекомендуемый список источников».

В конце списка источников приводится дата выполнения контрольной работы и подпись студента.

Если в работе были приложения, то они указываются после списка источников и подписи студента с новой страницы.

Варианты практических задач для решения

Вариант 1. Учет затрат и калькулирование себестоимости услуг по электроснабжению

Фактические затраты в колхозе «Заветы Ленина» по электроснабжению за месяц составили 437919 руб. Ежемесячно энергетик хозяйства сдает в бухгалтерию отчет об использовании электроэнергии, в котором содержатся данные, представленные в таблице 3.1.

Таблица 3.1 – Распределение электроэнергии по потребителям услуг

Потребители электроэнергии	Количество кВт/ч.
Растениеводство – всего
в том числе:
– пшеница яровая
Животноводство – всего
в том числе:
– основное стадо КРС
– молодняк КРС
– свиноводство
Промышленное производство – всего
в том числе:
– крупорушка
– мельница
– маслобойня
Вспомогательные производства – всего
в том числе:
– автогараж
– ремонтные мастерские
– конюшня
Общехозяйственные расходы – всего
Общепроизводственные расходы
в том числе:
– растениеводства
– животноводства
Реализация услуг на сторону
Самообслуживание
Всего:	?

Требуется:

1) определить фактическую себестоимость 10 кВт/ч.;

2) составить расчет распределения затрат по электроснабжению (таблица 3.2).

Таблица 3.2 – Расчет распределения затрат по электроснабжению

Потребители электроэнергии	Количество кВт/ч.	Сумма, руб.
Самообслуживание		х
Всего:

Вариант 2. Распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов

В колхозе «Заветы Ленина» в производственном отчете по общепроизводственным и общехозяйственным расходам за год учтены следующиерасходы по управлению и обслуживанию производства:

– общепроизводственные расходы растениеводства – 33394 руб.;

– общепроизводственные расходы животноводства – 23435 руб.;

– общепроизводственные расходы промышленного производства – 749 руб.;

– общехозяйственные расходы – 426878 руб.

Согласно учетной политике хозяйства за базу распределения общепроизводственных расходов растениеводства принята общая сумма затрат по каждому аналитическому счету в растениеводстве, за исключением стоимости семян (по плановой себестоимости); за базу распределения общепроизводственных расходов животноводства принята общая сумма затрат по каждому аналитическому счету в животноводстве, за исключением стоимости кормов (по плановой себестоимости); за базу распределения общепроизводственных расходов промышленного производства принята общая сумма затрат по каждому аналитическому счету в промышленном производстве, за исключением стоимости сырья на переработку (по плановой себестоимости). Пропорционально данной базе распределяются и общехозяйственные расходы.

Необходимо распределить указанные расходы в ведомости распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов (таблица 3.3).

Таблица 3.3 – Ведомость распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов, руб.

Шифр дебету-емого счета	Объект учета	База распре­деления, руб.*	С кредита счетов
25/1	25/2	25/3
	Растениеводство:
	– озимая пшеница
	– яровая пшеница
	– ячмень
	– овес
	– кукуруза
	Итого:	?

Продолжение таблицы 3.3

	Животноводство:
	– молочное стадо
	– молодняк КРС
	– свиноводство
	– пчеловодство
	Итого:	?
	Промышленное производство:
	– мельница
	– маслоцех
	– крупорушка
	– забой скота
	Итого:	?
	Всего:	?

* Данные взяты из производственных отчетов по растениеводству, животноводству, промышленным производствам за год до распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов.

Вариант 3. Учет затрат и исчисление себестоимости услуг гужевого транспорта

В таблице 3.4 представлены месячные затраты гужевого транспорта колхоза «Заветы Ленина».

Таблица 3.4 – Журнал хозяйственных операций по учету затрат гужевого транспорта

№ п/п		Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
Д	К
1.	Начислена зарплата конюхам
2.	Начислены страховые взносы во внебюджетные фонды на зарплату конюхов в том числе: – Фонд социального страхования – Пенсионный фонд – Фонд медицинского страхования	? ? ?
3.	Произведены отчисления по социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний –(2,1%) от зарплаты конюхов	?
4.	Израсходованы корма на кормление лошадей
5.	Выполнены работы и оказаны услуги: – управления ветеринарии по ветеринарному обслуживанию – электроснабжения – водоснабжения
6.	Начислена амортизация рабочего скота
7.	Начислена амортизация конюшни
6.	Итого затрат	?

В хозяйстве имеется 20 лошадей. В течение года движения взрослого конепоголовья не было. Выполненные работы гужевого транспорта представлены в таблице 3.5. Плановая себестоимость одного коне-дня равна 610 рублям. Кроме транспортных работ, от взрослого конепоголовья было получено пять тонн навоза и две головы приплода. Норматив затрат по уборке навоза и его вывозу на поля – 500 рублей на одну тонну. Предположим, что в учетном месяце 30 дней. Для решения задачи условно примем месячные затраты и выполненные работы гужевого транспорта за годовые.

Таблица 3.5 – Ведомость распределения выполненных работ гужевым транспортом

2) распределить работы, выполненные гужевым транспортом по плановой себестоимости;

4) определить фактическую себестоимость одной головы приплода;

Вариант 4. Учет затрат и исчисление себестоимости услуг автотранспорта

В таблице 3.6 представлены месячные затраты автопарка колхоза «Заветы Ленина».

Таблица 3.6 – Журнал хозяйственных операций по учету затрат автопарка

№ п/п	Хозяйственные операции за месяц	Сумма, руб.	Корреспонденция счетов
	Д	К
1.	Начислена зарплата водителям грузовых автомобилей
2.	Начислены страховые взносы во внебюджетные фонды на зарплату водителей грузовых автомобилей в том числе: – Фонд социального страхования – Пенсионный фонд – Фонд медицинского страхования	? ? ?
3.	Произведены отчисления по социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний –(2,1%) от зарплаты водителей грузовых автомобилей	?
4.	Начислена зарплата водителям легковых автомобилей
5.	Начислены страховые взносы во внебюджетные фонды на зарплату водителей легковых автомобилей в том числе: – Фонд социального страхования – Пенсионный фонд – Фонд медицинского страхования	? ? ?
6.	Произведены отчисления по социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний –(2,1%) от зарплаты водителей легковых автомобилей	?
Продолжение таблицы 3.6
7.	Начислена амортизация: – гаража – грузовых автомобилей – легковых автомобилей	13260,9 22576,78
8.	Предъявлен счет ООО «Шиномонтаж» за вулканизацию резины грузового автомобиля в том числе: – на сумму без НДС – на сумму НДС	? ?
9.	Израсходованы нефтепродукты на работу автотранспорта в том числе: – грузовых автомобилей – легковых автомобилей
10.	Выполнены работы и оказаны услуги: – ремонтной мастерской по ремонту грузового автомобиля – сторонних организаций по ремонту легкового автомобиля – водоснабжения – электроснабжения	87158,17 12648,28
11.	Начислена зарплата заведующему гаражом, механику, диспетчеру
12.	Начислены страховые взносы во внебюджетные фонды в том числе: – Фонд социального страхования – Пенсионный фонд – Фонд медицинского страхования	? ? ?
13.	Произведены отчисления по социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний – 2,1%	?
14.	Начислен транспортный налог
15.	Передан в эксплуатацию производственный инвентарь стоимостью до 40000 руб. за единицу
Продолжение таблицы 3.6
16.	Переданы подотчетным лицом в гараж: – мыло и медицинские аптечки – плакаты по технике безопасности
17.	Начислены страховые платежи по обязательному страхованию
18.	Списываются цеховые расходы на: – грузовые автомобили – легковые автомобили (см. таблицу 3.7)	? ?

В хозяйстве имеются 10 грузовых и три легковых автомобиля (1 – для агронома, 1 – для зоотехника, 1 – для директора). Согласно учетной политике, принятой в хозяйстве, общецеховые расходы распределяются пропорционально машино-дням пребывания в организации. Предположим, что в учетном месяце 30 дней. Распределение производится по форме, представленной в таблице 3.7.

Таблица 3.7 – Ведомость распределения цеховых расходов автопарка

Выполненные работы автотранспорта представлены в таблице 3.8. Работа грузового автотранспорта измеряется в ткм, легкового – в машино-днях.

Таблица 3.8 – Ведомость распределения выполненных работ автотранспортом

Продолжение таблицы 3.8

Животноводство, всего	ткм	?	?
в том числе: – основное стадо КРС – молодняк КРС – свиноводство	ткм ткм ткм		? ? ?
Промышленное производство, всего	ткм	?	?
в том числе: – крупорушка – мельница – маслобойня	ткм ткм ткм		? ? ?
Вспомогательное производство		?	?
в том числе: – ремонтная мастерская – электроснабжение – грузовой автотранспорт	ткм ткм ткм		8399* 11550* х
Прочие производства (пекарня)	ткм		?
Строительство и приобретение основных средств	ткм		?
Реализация	ткм		?
Итого грузовой автотранспорт	ткм	?	?
Общепроизводственные расходы, всего в том числе: – растениеводства – животноводства	маш.-дн. маш.-дн. маш.-дн.	?	? ?
Общехозяйственные расходы	маш.-дн.		?
Итого легковой автотранспорт	маш.-дн.	?	?
Всего		х	?

*Сумма автоуслуг на ремонтную мастерскую и электроснабжение определяется, исходя из себестоимости 10 ткм за прошлый месяц, т.к. данные вспомогательные производства закрываются до расчета фактической себестоимости 10 ткм за текущий месяц.

4) распределить затраты автомобильного парка по потребителям услуг и проставить корреспондирующие счета (таблица 3.8);

Вариант 5. Калькулирование себестоимости продукции в столовой

В столовой колхоза «Заветы Ленина» для работников растениеводства был приготовлен борщ с капустой и картофелем – 20 порций. Все порции были реализованы рабочим. Масса одной порции – 500 граммов. Компоненты, необходимые для приготовления 1000 граммов борща с капустой и картофелем, согласно сборнику рецептур блюд и кулинарных изделий для предприятий общественного питания (номер блюда – 176), представлены в таблице 3.9.

Таблица 3.9 – Рецепт борща с капустой и картофелем

Цены компонентов представлены в таблице 3.10.

Таблица 3.10 – Цены компонентов для борща с капустой и картофелем

*Цены указаны за один килограмм в весе брутто, т.е. в весе до очистки

«Наложения» на покрытие расходов по содержанию столовой составляют 10% от общей стоимости сырьевого набора блюд. Для упрощения расчетов предположим, что отходов, которые могут использоваться на корм скоту, в столовой нет.

Требуется:

1) Составить калькуляцию одной порции борща с капустой и картофелем в калькуляционной карточке (форма № ОП-1). Форма представлена в приложении 4.

2) Заполнить план-меню на отпуск питания сотрудникам предприятия (форма № ОП-2). Форма представлена в приложении 5.

3) Составить акт о продаже и отпуске изделий кухни (форма № ОП-11). Форма представлена в приложении 6.

Д.А. Карагодин

Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отраслях АПК

Методические указания

по выполнению контрольной работы для бакалавров направления подготовки «Экономика» профиль подготовки

«Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

Заочного отделения

Методические указания рассмотрены и рекомендованы к печати на заседании методической комиссии экономического факультета Оренбургского государственного аграрного университета «__»____________2017г. протокол № __ (председатель комиссии – д.э.н., профессор Залозная Г.М.)

Рецензенты:

М.С. Коське – кандидат экономических наук, доцент заведующая кафедрой бухгалтерского учета, анализа и аудита Оренбургского филиала ФГБОУ ВПО Российский экономический университет им. Г.В. Плеханова;

Ю.О. Шаврина – кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита экономического факультета Оренбургского государственного аграрного университета.

К-21 Карагодин Д.А.

Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отраслях АПК. – Оренбург: Издательский Центр ОГАУ, 2017. – __ с.

В методических указаниях изложены рекомендации по подготовке и написанию контрольной работы по курсу «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отраслях АПК», перечень теоретических вопросов и варианты практических задач для решения, рекомендуемый список литературы. В задачах приведенные цифровые данные и название предприятия условны.

Введение

Как и вся наука в целом, бухгалтерский учет не стоит на месте, а продолжает развиваться. В процессе своего развития бухгалтерский учет разделился на два направления: финансовый учет и управленческий учет. Финансовый учет имеет множество разделов, и одним из них является учет затрат на производство. В свою очередь основу управленческого учета составили два раздела: учет затрат, калькулирование себестоимости продукции, работ, услуг и составление бюджетов доходов и расходов организации. В результате дисциплина «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отраслях АПК» представляет собой более углубленный курс по отношению к финансовому и управленческому учету, где детально изучается бухгалтерский учет затрат на производство, порядок калькулирования себестоимости сельскохозяйственной продукции, работ, услуг и бюджетирование на предприятиях агропромышленного комплекса. Обучающиеся по направлению подготовки «Экономика», профиль подготовки «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» должны знать

Основные методы калькулирования себестоимости продукции и бюджетирования в отдельных отраслях АПК

Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

хорошую работу на сайт">

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы

1) Сущность производственного учета

Производственный учет издержек производства

Производственные процессы - второй этап производства. Характерной особенностью этого этапа, как центрального в производственной системе, является формирование затрат на производство продуктов.

Состояние производства характеризуется его эффективностью, психологическими параметрами, степенью использование достижений научно-технического процесса, местом и ролью работника в производственных процессах. Ограничение ресурсов и достижение планируемой эффективности требуют постоянного сопоставления расходов и полученных результатов. Кроме того, администрация в целях управления затратами и доходами наблюдает за эффективностью работы каждого подразделения, за полученными результатами от производства каждого вида продукта.

В целом механизм хозяйствования предприятия определяется степенью управляемости затратами. На рис. изображены основные элементы системы управления затратами на производство.

Рис. Элементы системы управления себестоимости и их взаимосвязь.

Требования управления определяют отдельное изучение методики учета издержек производственной деятельности и необходимость разработки для предприятий системы контроля за себестоимостью продукции производственных подразделений на основе расширения аналитичности применяемых в учете группировок затрат.

Учет издержек производства является определяющим в общей системе бухгалтерского учета. Управленческий учет не ограничивается только учетом издержек на производство в стоимостных показателях, регламентированном в нормативных документах.

К основным задачам учета издержек на производство относительно предприятия относят:

1) информационное обеспечение администрации предприятия для принятия управленческих решений с учетом их экономических последствий;

2) наблюдение и контроль за фактическим уровнем затрат в сопоставлении с их нормативами и плановыми размерами в целях выявления отклонений и формирования экономической стратегии на будущее;

3) исчисление себестоимости выпускаемых продуктов для оценки готовой продукции и расчета финансовых результатов;

4) выявление и оценка экономических результатов производственной деятельности структурных подразделений;

5) систематизация информации управленческого учета производственной деятельности для принятия решений, имеющих долгосрочный характер - окупаемость производственных и технологических программ, рентабельность ассортимента продукции, реализуемой на внутреннем и внешнем рынках, эффективность капитальных вложений в основные фонды и производственные запасы и т.п.

Таким образом, основное назначение учета издержек на производство - контроль за производственной деятельностью и управление издержками на ее осуществление.

Учет издержек производства состоит из двух разделов - собственно учета издержек производства и калькулирования себестоимости продукции. Первый включает учет издержек производства по экономическим элементам, местам возникновения и объектам учета затрат, а также составление производственных отчетов. Второй включает калькуляционный учет, обеспечивающий группировку издержек в таких аналитических разрезах, которые позволяют определить себестоимость получаемых в производстве продуктов, а так же калькуляцию - способ исчисления себестоимости единицы продукции.

Калькуляционный учет включает учет себестоимости по калькуляционным статьям затрат, определение себестоимости продукции по местам возникновения издержек производства и по видам продукции.

Между учетом издержек производства и калькуляционным учетом существует тесная взаимосвязь и взаимозависимость. Так, базой для расчета себестоимости продукции является информация, собранная в системе учета издержек производства. Калькулирование себестоимости конечного продукта предопределяется системой и организацией учета издержек производства. С другой стороны, степень детализации учета издержек производства зависит от задач, стоящих перед предприятием в области калькулирования.

2) Классификация затрат, используемая при организации их учета

Под организацией учета производственных затрат понимается, во-первых применяемые предприятием подходы к группировке своих издержек, и, во-вторых, система используемых предприятием бухгалтерских счетов.

Особое значение для правильной организации затрат является их классификация. В зависимости от целей планирования, учета, контроля и анализа затраты классифицируют по различным признакам:

1. По фазам кругооборота различают снабженческо-заготовительные, производственные, сбытовые и финансовые.

2. По экономическому содержанию (по отношению к технологии) затраты разделяют на основные и накладные.

Основные затраты непосредственно связаны с технологическим процессом. К ним относят затраты на сырье и материалы, топливо и энергию на технологические цели, оплату труда производственных рабочих с отчислениями на социальные нужды, расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования и др. Накладные не связаны непосредственно с технологическим процессом изготовления продукции, а связаны с управлением и обслуживанием производства.

3. По составу различают затраты одноэлементные и комплексные.

Одноэлементные затраты состоят из одного экономического элемента.

Например, сырье и материалы, топливо и энергия на технологические цели, заработная плата производственных рабочих, отчисления на социальные нужды от нее и т.д.

Комплексные затраты включают в себя несколько разнородные

экономических элементов, имеющих одинаковое целевое назначение. К ним относятся общепроизводственные расходы, общехозяйственные расходы, потери от брака и т.д.

4. По способу отнесения на объект затраты делятся на прямые и косвенные

Прямые затраты можно отнести на конкретный объект в момент их возникновения. Косвенные затраты учитываются на отдельных счетах и распределяются между объектами пропорционально выбранной базе. Предприятие самостоятельно устанавливает базу распределения косвенных затрат и указывает ее в учетной политике.

В качестве объекта можно рассматривать виды продукции (работ, услуг), места возникновения затрат или центры ответственности.

Если в качестве объектов рассматриваются виды продукции, то, как правило, к прямым затратам относят затраты на сырье и материалы, заработную плату производственных рабочих, отчисления на социальные нужды от нее и т.д., к косвенным затратам - общепроизводственные расходы, общехозяйственные расходы и т.д.

Если в качестве объекта рассматривается цех основного производства, то к прямым затратам относят затраты на сырье и материалы, заработную плату производственных рабочих, отчисления на социальные нужды от нее, общепроизводственные расходы цеха и т.д., косвенным - общие затраты по предприятию (общехозяйственные).

5. По участию в процессе производства затраты делятся на производственные и непроизводственные.

Производственные затраты обусловлены процессом производства, непроизводственные - процессом реализации и управления.

6. По способу получения различают фактические, плановые и нормативные.

7. По периодичности возникновения затраты разделяют на текущие и

единовременные.

Текущие затраты имеют частую периодичность (начисление амортизации, арендной платы, заработной платы и т.д.), к единовременным можно отнести расходы на подготовку и освоение производства.

8. По степени обобщения различают суммарные на весь объем

продукции и на единицу.

9. По способу приносить прибыль различают входящие и истекшие затраты.

Входящие затраты - это приобретенные и имеющиеся в наличие ресурсы, использование которых должно принести прибыль в будущем (активы баланса).

Истекшие затраты - это израсходованные ресурсы, которые принесли доход в настоящем и потеряли способность приносить доход в будущем.

10. По охватом планированием и нормированием затраты подразделяют на планируемые (нормируемые) и непланируемые (ненормируемые).

11. По отношению к продажам различают затраты, включенные в себестоимость проданной продукции, и расходы за период (не включенные в себестоимость.

12. По отношению к объему производства продукции различают

переменные, постоянные, условно-постоянные затраты

Величина переменных затрат зависит от изменения объема (затраты на сырье и материалы, зарплата рабочих - сдельщиков и отчисления на социальные нужды от нее и т.д.). Постоянные затраты не зависят от изменения объема выпускаемой продукции (заработная плата работников, получающих оклад, амортизация основных средств и нематериальных активов и т.д.).

13. Различают также затраты, принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках

Затраты, принимаемые и не принимаемые в расчет при оценках, обусловлены различными альтернативными решениями и зависят от принятого решения.

14. Безвозвратные затраты - это затраты истекшего периода, которые возникли в результате ранее принятого решения и не могут быть изменены.

15. Вмененные затраты - это воображаемые затраты, которые

учитываются при принятии управленческих решений, но реально в будущем они могут быть, а могут и не быть (упущенная выгода в результате ограниченных ресурсов).

16. Различают приростные и предельные затраты.

Приростные затраты - дополнительные затраты, возникшие в

результате изготовления дополнительной партии продукции.

Предельные затраты - приростные затраты в расчете на единицу.

17. По степени контроля и регулирования различают регулируемые (контролируемые) и нерегулируемые (контролируемые) затраты.

18. По эффективности различают производительные и

непроизводительные затраты.

Производительные затраты - затраты на производство продукции установленного качества при рациональной технологии и организации производства. Непроизводительные затраты являются следствием недостатков в технологии и организации производства (потери от брака, простои и т.д.).

3) Группировка затрат по видам

Затраты группируются по экономическим элементам и статьям расходов.

Под элементом затрат понимают экономически однородные затраты независимо от того, где и в связи с чем они имели место.

Экономические элементы определены для всех организаций и указаны в ПБУ 10/99.

Этот стандарт бухгалтерского учета содержит 5 элементов затрат:

1. Материальные затраты за вычетом возвратных отходов

2. Затраты на оплату труда

3. Отчисления на социальные нужды

4. Амортизация

5. Прочие затраты

1. Материальные затраты отражают стоимость:

Покупных сырья и материалов, используемых на производственные и хозяйственные нужды, а также комплектующих изделий и полуфабрикатов, подвергающихся в дальнейшем монтажу или дополнительной обработке в данной организации;

Работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или производствами и хозяйствами организации, не относящимися к основному виду деятельности;

Топлива всех видов, приобретаемого со стороны и расходуемого на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, транспортные работы по обслуживанию производства, выполняемые транспортом организации;

Покупной энергии всех видов, расходуемой на технологические и другие

производственные и хозяйственные нужды;

Потерь от недостачи поступивших материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли и некоторые другие материальные затраты.

Стоимость материальных ресурсов, отражаемая по элементу "Материальные затраты", формируется исходя из цен их приобретения (без учета налога на добавленную стоимость), наценок (надбавок), комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, включая брокерские услуги, таможенных пошлин, платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями.

Из затрат на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, исключается стоимость возвратных отходов. Под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства продукции, утратившие полностью или частично потребительские качества исходного ресурса и в силу этого используемые с повышенными затратами (пониженным выходом продукции) или вовсе не используемые по прямому назначению.

2. В затраты на оплату труда включаются:

Заработная плата всех категорий работников в денежной или натуральной формах;

Стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления;

Затраты, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные трудовыми договорами (контрактами) или коллективными договорами.

Т. е. к затратам на оплату труда относят выплаты, включаемых в фонд оплаты труда. Не учитываются выплаты в виде материальной помощи, оплаты дополнительных отпусков, надбавки к пенсиям, оплата проезда общественным транспортом и т.д.

3. В элементе "Отчисления на социальные нужды" отражают обязательные отчисления органам государственного социального страхования, Пенсионного фонда, фондов медицинского страхования от затрат на оплату труда работников, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) по элементу "Затраты на оплату труда" (кроме тех видов оплаты, на которые страховые взносы не начисляются).

4. В элементе «Амортизация» отражают сумму амортизационных отчислений по основным средствам, материальным ценностям, предоставляемым организацией за плату во временное пользование (доходным вложениям в материальные ценности), и нематериальным активам.

5. К элементу «Прочие затраты» относят:

Налоги, отчисления в страховые фонды (резервы) и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком;

Платежи за выбросы (сборы) загрязняющих веществ;

Затраты на командировки, на подготовку и переподготовку кадров;

Оплату услуг связи, банков, плату за аренду в случае аренды отдельных объектов основных производственных фондов и т.д.;

Отчисления в ремонтный фонд, а также другие затраты, входящие в состав себестоимости продукции (работ, услуг), но не относящиеся к ранее перечисленным элементам затрат.

Цель данной классификации - составление сметы затрат по предприятию в целом и по отдельным структурным подразделениям, а также анализ таких показателей предприятия, как материалоемкость, трудоемкость, капиталоемкость и т.д.

В перечне элементов затрат, который приведен в главе 25 НК, отсутствует элемент «Отчисления на социальные нужды», т.к. ЕСН, согласно НК, относится к элементу «Прочие расходы».

Статьи расходов организация формирует самостоятельно в зависимости от особенностей производства продукции (выполнения работ, оказания услуг). Существует типовые статьи расходов (калькуляции):

1) сырье и материалы;

2) возвратные отходы (вычитаются);

3) покупные полуфабрикаты, услуги производственного характера сторонних организаций;

4) топливо и электроэнергия на технологические цели;

5) заработная плата производственных рабочих (рабочих, непосредственно изготавливающих продукцию);

6) ЕСН с заработной платы производственных рабочих;

7) общепроизводственные расходы;

8) общехозяйственные расходы;

9) потери от брака;

10) прочие производственные расходы;

Итого производственная себестоимость.

11) расходы на продажу;

Итого полная себестоимость реализованной продукции.

Классификация по статьям расходов необходима для расчета и анализа себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг). В основе данной группировки лежит классификации затрат на прямые и косвенные, одноэлементные и комплексные, производственные и непроизводственные, основные и накладные и т.д. На основе статей калькуляции анализируется структура затрат, направленных на изготовление продукции.

4) Организация учета затрат по местам возникновения и носителям затрат

Учет затрат по местам их возникновения

Одним из принципов планирования, учета и анализа издержек, образующих себестоимость продукции, является необходимость их группировки по месту возникновения затрат (производствам, цехам, участкам, рабочим местам и т.д.). Место возникновения затрат - это функциональная сфера, которая связана с определенного вида издержками.

Каждому месту возникновения затрат присваивается свой регистрационный номер, который фиксируется в номенклатуре мест возникновения затрат на предприятии.

Место возникновения затрат являются объектами аналитического учета затрат на производство по экономическим элементам и статьям затрат. Для каждого места возникновения затрат устанавливаются базы распределения, которые необходимы для последующего калькулирования. Учет затрат по местам их возникновения позволяет руководству предприятия обеспечить:

1) действенный контроль эффективности работы предприятия в целом, так и его структурных подразделений;

2) распределение косвенных затрат между отдельными видами продукции, что необходимо при калькулировании себестоимости продукции.

Учет затрат по носителям затрат

В зависимости от технологии и характера продукции носителями затрат могут быть изделия или полуфабрикаты, группы однородных изделий (изготавливаемых из исходного сырья и материалов и отличающихся размерами и модификациями), серии одноименных изделий или индивидуально вырабатываемые изделия, строительные объекты, законченные этапы строительства, виды работ и услуг. Другими словами это виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные для реализации.

Учет по носителям затрат обеспечивает возможность определения себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг), предназначенных для реализации, и ее анализа.

Если на предприятии однородная продукция изготавливается из одного и того же исходного сырья и материалов и отличается только размерами и модификациями, то у него появляется возможность минимизировать количество носителей затрат, а следовательно, и упростить процедуру калькулирования. В противном случае калькулированию предшествует распределение затрат по местам возникновения.

5) Система счетов и регистров по учету затрат на производство

Вопрос рассмотреть самостоятельно.

6) Понятие себестоимости продукции: ее состав и виды

Одной из важнейших задач управленческого учета является калькулирование себестоимости продукции.

Себестоимость продукции - это выраженные в денежной форме затраты на производство продукции (работ, услуг) и ее реализацию. Себестоимость продукции (работ, услуг) предприятия складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства продукции природных ресурсов, сырья и материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. В данном случае объектом калькулирования могут быть:

Отдельные виды продукции;

Однородные группы продукции;

Заказ и т.д.

Перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции, и порядок

формирования финансовых результатов в целях налогового учета даны в гл. 25 НК.

В управленческом учете перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции, не регламентирован и зависит от поставленных целей и задач в УУ.

1) Если перед УУ поставлена задача - рассчитать себестоимость готовой продукции и реализованной продукции, оценить остатки материально-производственных запасов и незавершенного производства, различают следующие виды себестоимости:

Цеховая себестоимость - формируется в рамках цеха; в ее состав включаются прямые затраты и общепроизводственные расходы цеха;

Производственная себестоимость - включает цеховую себестоимость и общехозяйственные расходы;

- включает в себя производственную себестоимость и расходы на продажу.

Рассмотрим учет на счетах бухгалтерского учета:

Д 20 К 26 - отражены общехозяйственные расходы.

Д 43 К 20 - приходуется готовая продукция по полной производственной себестоимости.

Следовательно, на счете 20 формируется полная производственная себестоимость готовой продукции. Это ведет к тому, что запасы готовой продукции учитываются по наибольшей оценки, а себестоимость реализованной продукции по наименьшей.

Данная классификация себестоимости не соответствует международным стандартам, в соответствии с которыми в производственную себестоимость включаются прямые затраты и общепроизводственные расходы, а полная себестоимость реализованной продукции состоит из производственной, общехозяйственных расходов и расходов на продажу

Различие состоит в порядке включения в себестоимость продукции общехозяйственных расходов. В настоящее время предприятиям разрешено списывать общехозяйственные расходы на счет 90 «Продажи».

Рассмотрим учет на счетах бухгалтерского учета:

Д 20 К 10, 70, 69 - отражены прямые затраты;

Д 20 К 25 - отражены общепроизводственные расходы цеха;

Д 43 К 20 - приходуется готовая продукция по неполной производственной себестоимости.

Д 90.2 К 43 - списывается полная производственная себестоимость реализованной продукции.

Д 90.2 К 26 - списываются общехозяйственные расходы.

Д 90.2 К 44 - списываются расходы на продажу.

Следовательно, на счете 20 формируется неполная производственная себестоимость готовой продукции. Это ведет к тому, что запасы готовой продукции учитываются по наименьшей оценки, а себестоимость реализованной продукции по наибольшей.

2) Если перед УУ стоят задачи, связанные с принятием управленческих решений, то при расчете себестоимости применяется классификация затрат на переменные и постоянные. В данном случае, себестоимость продукции (работ, услуг) рассчитывается на основе системы «директ-костинга». Система «директ-костинга» не используется в финансовом учете, а только в управленческом учете.

Формирование себестоимости на основе системы «директ-кост»:

Себестоимость по переменным затратам - включает переменные прямые затраты, переменные общепроизводственные расходы, переменные общехозяйственные расходы и переменные расходы на продажу;

Полная себестоимость реализованной продукции - включает себестоимость по переменным затратам, а также постоянные прямые затраты, постоянные общепроизводственные, постоянные общехозяйственные расходы и постоянные расходы на продажу.

При использовании системы «директ-кост» прибыль от реализации продукции рассчитывается в два этапа:

1) Из выручки вычитают себестоимость по переменным затратам и определяют маржинальный доход. Этот показатель используется при принятии краткосрочных управленческих решений.

2) Из маржинального дохода вычитают постоянные затраты и получают прибыль от реализации продукции.

В первом случае, когда полная себестоимость рассчитывается исходя из классификации затрат на производственные и непроизводственные, прибыль от реализации продукции рассчитывается в один этап - из выручки вычитается полная себестоимость реализованной продукции.

3) По времени составления различают следующие виды себестоимости:

Предварительные составляются до начала изготовления продукции. Они бывают плановые, сметные и нормативные.

Плановая определяется в начале планового периода, исходя из прогрессивных норм материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Эти нормы являются средними для планового периода.

Нормативная определяется на основе действующих (текущих) норм на начало месяца.

Фактическая рассчитывается на основе фактических затрат после завершения процесса изготовления продукции.

7) Определение калькулирования, виды калькуляции, объекты калькулирования

Изучение себестоимости полученных в процессе производства конкретных видов продукции (работ, услуг) обеспечивается калькулированием. В систему калькулирования входит калькуляционный учет, обеспечивающий группировку издержек в таких аналитических разрезах, которые позволяют определить себестоимость получаемых в производстве продуктов, а так же калькуляция - способ исчисления себестоимости единицы продукции.

Различают калькуляцию плановую, сметную, нормативную, фактическую.

Плановая определяется исходя из прогрессивных норм материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Эти нормы являются средними для планового периода. Плановая калькуляция должна разрабатываться в точном соответствии с утвержденными по конкретной продукции стандартами или техническими условиями, установленным нормальным технологическим процессом и предусмотренными в плане технико-экономических и организационных мероприятий, проведение которых обеспечивает снижение себестоимости продукции. Плановые калькуляции должны быть взаимоувязаны со сметой, которая служит исходной базой при составлении финансового плана предприятия.

Сметная калькуляция - это разновидность плановой. Ее составляют на разовое изделие для определения цены для расчетов с заказчиками (строительство, НИОКР и т.д.)

Нормативная калькуляция - на основе действующих (текущих) норм. Нормативные калькуляции составляются двумя способами: последовательно на детали, узлы, машинокомплекты, полуфабрикаты и изделия или на изделие в целом. В первом случае они составляются на основе норм прямых затрат, действующих на начало месяца, и квартальных смет по обслуживанию производства и управлению.

Нормативная база учета определяет условия производства и состоит из конструкторской и технологической документации на изготовление продукции (работ, услуг); нормативной карты условий производства; нормативной калькуляции на единицу продукции.

Конструкторская и технологическая документация на изготовление продукции обеспечивает техническую подготовку производства и содержит технические нормы, необходимые для расчетов требуемого количества рабочих, материалов, оборудования и т.п.

Действующие нормы расхода разрабатываются на все операции технологического процесса, и на их основе составляется нормативная карта нормальных условий производства. В ней отражаются технические характеристики продукции, трудоемкость изготовления по технологическим операциям, действующие нормы расхода материальных ресурсов. В процессе составления нормативных карт проводится функционально- стоимостной анализ эффективности использования деталей и узлов и исследуется рациональность технологических процессов.

По данным нормативных карт составляется нормативная калькуляция себестоимости изделий с группировкой затрат по статьям расходов.

По мере внедрения в производство новых норм затрат в соответствии с ними пересчитывают и показатели нормативной себестоимости. Таким образом, калькуляции нормативной себестоимости отражают определенные этапы достижения планового уровня затрат. Действующие нормы и основанные на них показатели нормативной себестоимости в начале года могут быть выше, а к концу планового периода должны быть ниже средних показателей, предусмотренных планом, с тем, чтобы за отчетный период в целом обеспечить достижение планового уровня себестоимости продукции. Т.е. нормы затрат, используемые при составлении плановых калькуляций, являются средневзвешенными величинами действующих норм.

Пример см. практическое занятие.

Провизорная калькуляция представляет собой расчет ожидаемой себестоимости единицы продукции. При ее составлении используются частично отчетные данные, например, за 1-3 кварталы, и плановые данные за 4 квартал.

Отчетная калькуляция - по данным бухгалтерского учета о фактических затратах.

8) Процесс становления системы калькулирования и его значение на современном этапе

Процесс становления системы калькулирования

В русском языке слово «калькуляция» появилось во второй половине 19 века и означает исчисление себестоимости.

Калькуляция как элемент метода бухгалтерского учета существовала не всегда.

Развитие производительных сил в рабовладельческом обществе стимулировало торговлю. Это способствовало возникновению простых форм бухгалтерского учета, который вели в натуральных измерителях, а расчеты - в денежном выражении. Появились учетные регистры для записи инвентаря и расчетов. Применялись понятия приход - расход.

В этот период не было никакой необходимости в калькуляции. Каждый купец платил одинаковые со своими соседями цены за приобретаемые товары, они стоили ему одинаковых транспортных издержек, он получал за них одинаковые с другими цены и закупал обратный груз по тем же ценам, как и другие купцы его «нации». Таким образом, норма прибыли была одинакова для всех. Горе тому, кто продаст дешевле или купит дороже условленных цен. Бойкот, которому он подвергался, означал при тогдашних условиях неизбежное разорение.

Примерно в 13 веке в северо-итальянских городах возникла двойная запись. Этому способствовало три фактора: товарищества, кредит и посредничество. Возникла необходимость точного разделения прибыли в купеческих товариществах. В этих товариществах прибыль распределялась пропорционально вложенному капиталу. Но ни купцам в их торговых операциях, ни банкам калькуляция была ни к чему. Они не производили продукты и не знали себестоимости. Ее исчисление не влияло на управление торговыми и банковскими делами.

Зарождение методов калькулирования связано с возникновением мануфактурного производства. Первые мануфактуры появились на рубеже 14 - 15 веках, достигли своего развития и превратились в господствующую форму производства в Западной Европе к середине 16 века. Видимо, к этому времени относится и зарождение методов калькулирования.

Переход от мануфактуры к фабрике, развитие машинного производства породили условия создания больших промышленных предприятий. Для их организации требовались крупные капиталы. Появились промышленные компании и акционерные общества. Возросло значение калькулирования как инструмента оценки рентабельности товаров, как способа преодоления конкуренции путем оценки уровня выгодности цен.

Значение калькулирования на современном этапе заключается в следующем:

1. Оценка незавершенного производства, запасов готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства для внутрипроизводственных целей, составления отчетности и определения прибыли.

2. Сбор и обработка информации для принятия управленческих решений:

а) целесообразность дальнейшего выпуска продукции;

б) установление оптимальной цены на продукцию;

в) оптимизация ассортимента выпускаемой продукции;

г) целесообразность обновления действующей технологии и т.д.

3. Калькулирование лежит в основе оценки выполнения принятого предприятием или центрами ответственности плана.

4. Калькулирование является основой трансфертного ценообразования.

9) Принципы калькулирования

Калькулирование себестоимости основано на следующих

принципах:

1) Научно-обоснованная классификация затрат на производство.

При организации аналитического учета затрат и процесса калькулирования себестоимости продукции необходимо определить классификацию затрат. Определение классификации затрат зависит как от особенностей производства, так и от целей калькулирования.

2) Установление объектов учета затрат, объектов калькулирования, калькуляционных единиц.

Во многих случаях объекты учета затрат и объекты калькулирования не совпадают. Объектами учета затрат являются места их возникновения, центры ответственности, виды или группы однородных продуктов.

Под объектами калькулирования понимают виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные для реализации на рынке.

В добывающих отраслях промышленности при отсутствии незавершенного производства (например, в энергетической, газовой, нефтяной и т.д.) объект учета затрат совпадает с объектом калькулирования. Тоже самое наблюдается с индивидуальным характером производства (например, предприятия тяжелого машиностроения), а также в организациях, работающих по системе заказов (предприятия бытового обслуживания, ремонтные мастерские и т.д.). В производствах, где технологический процесс делится на ряд стадий, такого соответствия не наблюдается. Например, в текстильной отрасли объектами учета затрат становятся отдельные переделы - прядение, ткачество, отделка, а объектом калькулирования - готовая продукция, т.е. ткань. Выбор объекта учета затрат зависит от технологических особенностей, специфики производимой продукции.

Калькуляционная единица - измеритель объекта калькулирования. Это могут быть:

1. Натуральные единицы измерения, в которых измеряется продукция - штуки, тонны, метры и т.д.

2. Укрупненные натуральные единицы (обезличенные) - 100 пар обуви определенного вида, производственный заказ и т.д.

3. Условные единицы - спирт 100% крепости и т.д.

4. Стоимость единицы - 1000 руб. автомобильных запасных частей и т.д.

5. Единицы работ - одна тонна перевезенного груза и т.д.

6. Единицы времени - машино-день, машино-час, человеко-час и т.д.

7. Эксплутационные единицы - мощность, производительность и т.д.

Калькуляционная единица должна отражать потребительскую стоимость продукции, быть сравнимой по различным предприятиям, соответствовать единицам ценообразования.

3) Выбор метода распределения затрат.

Калькулированию предшествует перенесение затрат вспомогательных служб на производственные подразделения (распределение затрат по местам возникновения затрат). Существуют следующие методы распределения затрат вспомогательных подразделений:

После того как издержки организации будут перенесены на производственные подразделения, возможно их распределение по носителям затрат.

В отечественной практике применяется два метода распределения косвенных расходов по носителям затрат:

Фактический;

Нормативный.

В международной практике используются методы:

Смешанный;

На основе системы стандарт-костинг;

На основе метода АВС (Activity-Based Costing).

Выбор метода и определение базы распределения косвенных расходов между отдельными видами продукции имеет большое значение для правильного расчета себестоимости единицы продукции (работ, услуг).

В отечественной практике в промышленном производстве общепринятыми показателями для распределения косвенных расходов являются станко-часы, машино-часы, сумма начисленной заработной платы рабочих т.д.

4) Разграничение затрат по периодам.

При этом необходимо руководствоваться методом начисления. Его сущность состоит в том, что в бухгалтерском учете доходы и расходы, полученные в отчетном периоде, считаются доходами и расходами этого периода независимо от фактического времени поступления денежных средств.

5) Раздельный учет по текущим затратам на производство продукции и по капитальным вложениям.

Предприятие обязано вести раздельный учет текущих и капитальных затрат. Этот принцип нашел свое отражение в Законе «О бухгалтерском учете» (ст.8, п. 6).

6) Выбор метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции, а также отнесения издержек на единицу продукции.

Существуют следующие методы учета затрат и калькулирования:

1. По полноте учета затрат:

Калькулирование полной производственной себестоимости;

Калькулирование неполной производственной себестоимости;

Калькулирование на основе системы «директ-костинг».

2. В зависимости от объекта учета затрат:

В отечественной практике:

Попроцессный;

Попередельный;

Позаказный.

В международной практике:

3. По оперативности учета и контроля затрат:

В отечественной практике:

Учет фактической себестоимости;

Нормативный метод.

В международной практике:

Система «стандарт-кост».

4. В зависимости от приемов исчисления себестоимости единицы продукции:

Способ суммирования затрат и прямого расчета, при котором себестоимость определенного вида продукции определяется на основе прямого учета затрат, а себестоимость единицы продукции исчисляется делением общей суммы производственных затрат по этой продукции на ее количество;

Способ косвенного распределения общих затрат на производство между отдельными видами продукции - пропорционально нормативным затратам, количеству произведенной или добытой продукции с учетом трудоемкости или других параметров, отражаемых с помощью устанавливаемой системы коэффициентов;

Способ исключения затрат на побочную продукцию из общей суммы затрат на производство продукции;

Комбинированный способ, т.е. при калькулировании себестоимости сочетаются приведенные выше способы.

10) Методы распределения затрат вспомогательных подразделений

Калькулированию предшествует перенесение затрат вспомогательных служб на производственные подразделения (распределение затрат по местам возникновения затрат).

Процедура распределения затрат состоит из трех этапов.

На первом этапе выбирается объект учета затрат, для оценки которого требуется отдельный показатель затрат.

Второй этап предполагает отбор и аккумуляцию затрат, относящихся к данному объекту учета затрат. Например, производственные затраты, затраты обслуживающихся подразделений, торговые и административные и т.д.

На третьем этапе выбирается метод перенесения затрат вспомогательных служб на производственные подразделения.

Существуют следующие методы распределения затрат вспомогательных подразделений:

Прямого распределения затрат;

Пошагового распределения затрат;

Взаимного распределения затрат.

Метод прямого распределения затрат.

Этот метод заключается в том, что расходы по каждому обслуживающему подразделению относятся на производственные сегменты напрямую, минуя прочие обслуживающие подразделения. Его целесообразно применять в тех случаях, когда вспомогательные службы не оказывают друг другу услуги.

Затраты распределяются пропорционально какой-либо базе распределения, которая закрепляется в учетной политике. В качестве базы распределения могут выступать процент потребления каждым производственным подразделением услуг вспомогательных служб, доля выручки от реализации каждого производственного подразделения в общем объеме выручки, человеко-часы, затраченные в производственных подразделениях и т.д.

Метод пошагового распределения затрат.

Выбирается вспомогательное подразделение, услуги которого распределяются первыми. Эти услуги распределяются между вспомогательными и производственными подразделениями. Далее берут следующее вспомогательное подразделение и последовательно продолжают распределение между вспомогательными службами и производственными подразделениями. В результате распределения все затраты непроизводственных подразделений должны быть присвоены производственным.

Данный метод применяется в тех случаях, когда непроизводственные подразделения оказывают услуги друг другу в одностороннем порядке.

Метод взаимного распределения затрат

Этот метод используется в тех случаях, когда между вспомогательными подразделениями происходит обмен внутри фирменными услугами.

Метод взаимного распределения затрат основан на системе линейных уравнений. Стоимость оказанных встречных услуг выражается через линейную зависимость, т.е. строится и решается система линейных уравнений. Затраты вспомогательных подразделений распределяется пропорционально количеству оказанных услуг. Однако вручную без использования программного продукта его можно использовать лишь при наличии двух вспомогательных подразделений.

В отечественной теории и практике получил распространение метод оценки встречных услуг на основе плановой себестоимости. Например, встречные услуги оказывают энергоцех и парокотельная. Для определения фактической себестоимости 1 кВт*ч надо выполнить следующие расчеты:

к собственным затратам энергоцеха прибавляется плановая себестоимость полученного пара и вычесть плановую себестоимость отпущенной для парокотельной электроэнергии;

полученную сумму поделить на количество электроэнергии, отпущенной основным потребителям.

11) Методы распределения косвенных расходов между видами продукции (работ, услуг)

После того как издержки организации будут перенесены на производственные подразделения, возможно их распределение по носителям затрат.

Существуют следующие методы распределения затрат по носителям затрат:

- фактический;

Нормативный.

В международной практике распределение затрат по носителям затрат может осуществляться на основе метода АВС (Activity-Based Costing), а также смешанного метода.

Учет косвенных затрат и их распределение на основе фактического метода

Этот способ учета и распределения применяется в том случае, если применяется метод учета фактических затрат и калькулирования фактической себестоимости. Фактическая себестоимость продукции исчисляется на основе данных о фактически произведенных прямых и косвенных затратах. Прямые фактические затраты, осуществленные к моменту реализации продукции, определяют на основании первичных документов. Косвенные затраты определяются в конце месяца.

Этапы расчета фактического коэффициента

1) Фактические косвенные затраты собираются на собирательно-распределительных счетах 25 и 26 и определяется их фактическая сумма в конце месяца.

2) Определяется в конце месяца общая фактическая величина

выбранной базы распределения, указанной в учетной политике.

Выбарнной базой могут быть: заработная плата производственных

рабочих, число часов работы оборудования т.д.

3) Определяется фактический коэффициент распределения косвенных затрат путем деления фактической величины косвенных расходов на общую фактическую величину выбранной базы.

4) Определяется фактическая сумма ОПР, которая приходится на

отдельный вид продукции, путем умножения фактического

коэффициента распределения косвенных затрат на фактическую

величину выбранной базы по отдельному виду продукции.

Учет косвенных затрат и их распределение на основе нормального (смешанного) калькулирования

При смешанном калькулировании прямые затраты относятся на

себестоимость по фактическим данным, а косвенные - на основе планового коэффициента распределения. Причем использование не месячного, а среднегодового коэффициента позволяет выравнивать во времени часть расходов, таких как затраты на ремонт. Иными словами назначение среднегодового планового коэффициента распределения расходов по обслуживанию производства и управлению идентичен назначению счетов 97 «Расходы будущих периодов» и 96 «Резерв предстоящих расходов».

Данный метод распределения косвенных расходов целесообразно использовать при позаказном методе учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, если прямые затраты учитывают по фактическим данным. Косвенные затраты, приходящиеся на изготовленную продукцию, к моменту ее передачи на склад и реализации заказчику могут быть неизвестны, если продукция завершена производством и реализована в начале или середине месяца.

Плановый коэффициент рассчитывается следующим образом:

1) На основе анализа динамики ОПР определяют их плановую величину - ОПР пл.

2) Выбирают базу для распределения и определяют плановую велечину этой базы. Например, заработная плата производственных рабочих - З пл.

3) Делят плановую величину ОПР на плановую величину выбранной базы и получают коэффициент распределения.

К опр пл. = ОПР пл. / З пл

4) Фактическую величину выбранной базы (Зфакт.) умножают на полученный коэффициент и определяют величину ОПР, которую и относят на объект:

ОПР спис. = З факт. * К опр пл

Порядок списания разницы между фактическими ОПР и ОПР спис.

В конце месяца определяется фактическая величина ОПРфакт. и делается корректировка на сумму разницы между ОПР факт. и ОПР, ранее включенными в себестоимость на основе нормативного коэффициента. В международной практике:

1) при незначительном отклонении - (ОПР факт. - ОПР пл.)/ОПР факт. (например, меньше 5%) их фактической величины производят корректировку путем уменьшения или увеличения себестоимости реализованной продукции;

2) если величина отклонений превышает 5% их фактической величины, то корректировку производят путем увеличения или уменьшения величины остатков НЗП, себестоимости готовой продукции на складе и себестоимостью реализованной продукции

Учет косвенных затрат и их распределение на основе нормативного коэффициента

Этапы расчета коэффициента распределения косвенных расходов и определение величины косвенных расходов, относимой на отдельный вид продукции (на примере распределения ОПР).

1) Определяется нормативная величина ОПР на основе текущих норм.

2) Определяется нормативная величина выбранной базы.

Допустим, выбранной базой являются прямые затраты. Их величина определяется З прям. норм. = З прям. норм. на ед. * Выпуск пл.

3) Рассчитывается нормативная ставка распределения ОПР путем деления ОПР норм. на нормативную величину выбранной базы: К опр норм. = ОПР норм. / (З прям. норм. на ед. * Выпуск пл.).

4) Рассчитывают нормативную величину выбранной базы по отдельному виду продукции, исходя из фактического выпуска: З прям. норм. на ед. * Выпуск факт.

5) Определяется нормативная величина ОПР, которая приходится на

отдельный вид продукции с учетом фактического выпуска:

ОПР норм. на прод. = З прям. норм. на ед. * Выпуск факт. * К опр

6) В конце месяца определяется величина отклонений, которая распределяется между видами продукции пропорционально ОПР, распределенным на основе нормативного коэффициента.

12) Факторы, влияющие на организацию учета затрат и калькулирования в производственной сфере

Организация учета затрат и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) зависит от ряда факторов:

1) типа организации производства;

2) характера технологического процесса;

3) сложности производственного процесса;

4) наличия незавершенного производства;

5) длительности производственного цикла;

6) номенклатуры продукции (работ, услуг).

1) В зависимости от особенностей организации производства, отражающих объем, трудоемкость и степень регулярности выпуска одинаковой продукции, различают три основных типа производства:

а) Единичное производство

Единичное производство организуется на предприятиях тяжелого машиностроения, в сферах строительства, НИОКР и т.д.

Важнейшими отличительными особенностями единичного

типа производства являются:

Большое разнообразие изготавливаемой продукции, значительная часть которой не повторяется и выпускается в небольших количествах по отдельным заказам;

Технологическая специализация рабочих мест и невозможность постоянного закрепления определенных операций и деталей за рабочими местами;

Применение, как правило, универсального оборудования и приспособлений (осуществляется частая переналадка оборудования и замена инструментов и приспособлений);

Применение в основном последовательного вида движения деталей по операциям технологического процесса;

Относительно большой удельный вес ручных сборочных и доводочных работ;

Преобладание среди рабочих универсалов высокой квалификации;

Сложная производственная структура предприятий, специализация цехов по технологическому принципу.

б) Серийное производство - это выпуск партии одинаковых изделий (например, 100 двигателей, которые последовательно обрабатываются в одном из подразделений предприятия, а затем партией передаются в следующее). По степени специализации рабочих мест и регулярности выпуска одинаковой продукции различают: крупносерийное производство, среднесерийное и мелкосерийное.

Мелкосерийное производство тяготеет к единичному: изделия выпускаются малыми сериями широкой номенклатуры, повторяемость изделий в программе завода либо отсутствует, либо нерегулярна. Предприятия все время осваивают новые изделия и прекращают ранее освоенных.

Для среднесерийного производства характерно, что выпуск изделий производится довольно крупными сериями ограниченной номенклатуры.

Предприятия используют наряду с универсальным оборудованием специальное. В машиностроении заготовительные цеха специализируются по технологическому принципу, а в механосборочных цехах создаются предметно-замкнутые участки.

Крупносерийное производство тяготеет к массовому. Используется

преимущественно специальное оборудование. Предприятия имеют простую производственную структуру. На предприятиях по производству машин и оборудования обрабатывающие и сборочные цехи специализированы по предметному принципу, а заготовительные - по технологическому.

в) Массовое производство.

Массовое производство наиболее развито в автомобильной, радиотехнической, текстильной и ряде других отраслей промышленности.

Важнейшими отличительными особенностями массового типа производства являются:

- постоянство выпуска небольшой номенклатуры изделий в больших количествах;

- специализация рабочих мест на выполнении, как правило, одной постоянно закрепленной операции;

- значительное повышение удельного веса механизированных и автоматизированных процессов.

2) В зависимости от характера технологического процесса, т.е. от способа получения продукции, виды экономической деятельности промышленности подразделяют прежде всего на добывающие и обрабатывающие.

К добывающим относится деятельность, имеющая целью извлечение из недр земли, лесов и вод готовых благ природы, в их естественном виде, которые могут быть использованы в качестве средств производства (уголь, нефть, руда и т.п.) или предметов народного потребления (рыба и т.п.).

Рассматривая перечень статей расходов добывающих отраслей, следует отметить отсутствие таких статей, как «Сырье и материалы», «Покупные изделия, полуфабрикаты, работы и услуги производственного характера, оказанные сторонними организациями».

В отраслях добывающей промышленности используется попроцессный (однопередельный) метод учета затрат и калькулирование себестоимости продукции. В тех однопередельных производствах, где по условиям технологического процесса имеются переходящие остатки незавершенного производства (лакокрасочная промышленность), возникает необходимость их учета и распределения всех производственных затрат между выпуском готовой продукции и незавершенным производством. В отдельных отраслях (добыча угля, нефти и газа, выработка энергии) нет незавершенного производства, и поэтому отсутствует необходимость распределения затрат выпуском готовой продукции и незавершенным производством, а в некоторых из них (гидроэлектростанции) - также и между отдельными видами продукции. В этом случае себестоимость единицы продукции определяется делением всех затрат на производство на количество продукции, произведенное в отчетном периоде.

Подобные документы

Понятие себестоимости и задачи учета затрат. Состав, классификация и методы учета затрат на производство и реализацию продукции. Особенности учета затрат и калькулирования себестоимости продукции на энергопредприятиях. Номенклатура статей расходов.

контрольная работа , добавлен 21.11.2010


Понятие издержек, затрат и расходов, их характеристика и содержание, отличительные особенности. Классификация затрат, используемая для их учета, контроля и планирования, калькулирования себестоимости продукции и принятия управленческих решений.

контрольная работа , добавлен 26.04.2011


Калькулирование – совокупность приемов и способов, обеспечивающих исчисление себестоимости продуктов производства. Характеристика объекта калькулирования, калькуляционной единицы. Плановая, нормативная и фактическая калькуляция. Сложность калькулирования.

реферат , добавлен 15.03.2011


Способы определения фактической себестоимости выпущенной продукции. Группировка затрат по экономическим элементам и по статьям калькуляции. Расчет полной себестоимости и расходов на упаковку готовой продукции. Бюджет себестоимости и выручки от реализации.

контрольная работа , добавлен 22.02.2011


Особенности учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в мясоперерабатывающей промышленности (колбасное производство). Попередельный полуфабрикатный метод учета затрат. Составление корреспонденции счетов по журналу хозяйственных операций.

контрольная работа , добавлен 29.12.2014


Учет затрат на производство продукции лесопильного предприятия. Особенности планирования учета затрат и калькулирования себестоимости древесной массы, бумаги, картона. Данные о незавершенном производстве заготовок. Типовые статьи затрат и калькуляции.

курсовая работа , добавлен 29.05.2013


Учет по центрам ответственности как основа системы материального стимулирования на предприятии. Характеристика организационно-правовой формы и видов деятельности ОАО "Нефтекамское УБР". Проведение анализа затрат предприятия по центрам ответственности.

курсовая работа , добавлен 01.03.2012


Особенности системы учета затрат по центрам ответственности. Способы установления трансферной цены. Деление смешанных затрат на постоянные и переменные методом высшей и низшей точек. Калькулирование полной производственной и усеченной себестоимости.

курсовая работа , добавлен 25.12.2012


Анализ хозяйственных операций текущего месяца. Распределение материалов на производство пряжи пропорционально объему их выпуска. Затраты на оплату труда работников цеха. Ведомость косвенных расходов. Анализ гибкого бюджета. Незавершенное производство.

контрольная работа , добавлен 05.08.2013


Калькуляция фактической себестоимости: зарождение, понятие, виды, и роль в управлении производством. Основные принципы калькулирования в условиях применения различных методов производственного учета. Методы калькулирования и система учета полных затрат.

Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) - важный этап работы экономической, финансовой, производственной служб предприятия. От того, насколько правильно организован этот этап, зависит ценовая политика экономического субъекта - основа взаимоотношений с покупателями и заказчиками, - а также величина конечного финансового результата его обычной деятельности - прибыли от продаж. В связи с этим возникает необходимость выбора оптимального метода калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), позволяющего, с одной стороны, минимизировать трудоемкость расчетов, а с другой - обеспечить потребность системы управления в достоверной информации, необходимой для принятия эффективных управленческих решений.

Калькулирование является методологической основой ведения бухгалтерского финансового учета, наряду с ведением двойной записи на синтетических и аналитических счетах, документированием хозяйственных операций, стоимостной оценкой объектов учета, инвентаризацией имущества, составлением бухгалтерского баланса и другой финансовой отчетности экономического субъекта.

Калькулирование занимает особое место в системе бухгалтерского учета. В основе калькулирования лежит выбор способа группировки затрат, который позволяет более-менее точно исчислить себестоимость единицы и всего объема продукции (работ, услуг). Но группировка затрат по всем подразделениям - это прием, применяемый и в управленческом учете для исчисления себестоимости продаж. Организация учета производственных затрат и калькулирование себестоимости является центральным звеном в сборе информации для целей управления.

Таким образом, калькулирование применяется одновременно и в финансовом (бухгалтерском), и в управленческом учете экономического субъекта. Это своеобразный мостик, связывающий два направления учета. Одно направление формирует информацию, позволяющую дать оценку финансового состояния экономического субъекта и предоставляемую всем, кто желает воспользоваться ею для целей бизнеса. Другое - систематизирует конфиденциальные сведения о деятельности экономического субъекта по каждому подразделению, необходимые менеджерам для выявления резервов снижения издержек и обеспечения дополнительного роста прибыли от продаж.

В литературе, посвященной проблеме калькулирования себестоимости, существует несколько подходов к определению этого понятия. Если рассматривать проблему в целом, то можно обнаружить два подхода к определению калькулирования [, с. 118-120]:

• калькулирование - это совокупность расчетов;
• калькулирование, как и учет затрат, - это совокупность процедур на бухгалтерских счетах.

Исследуя мнения различных авторов, можно прийти к выводу, что эти подходы по-разному характеризуют процесс калькулирования. В первом случае речь идет о совокупности методов и приемов расчета: прямого счета; распределения, исключения, суммирования расходов. Второй случай предполагает, что и к учету затрат на производство, и к калькулированию должен применяться одинаковый подход. Например, В.Ф. Палий дает такое определение: «Под калькулированием понимают группировку издержек по объектам калькулирования и исчисление себестоимости калькуляционных единиц» [, с. 86].

Калькулирование - это расчет себестоимости единицы продукции (работ, услуг) и объема выпущенной продукции (работ, услуг) в целом - как на этапе планирования (составление плановых калькуляций и бюджетов затрат), так и по выполнении отдельного заказа (составление отчетных калькуляций).

Выделим термины, применяемые в практике калькулирования:

• объект калькулирования;
• калькуляционная единица;
• калькуляция;
• группировка расходов.

Объектом калькулирования себестоимости называется продукт производства данного предприятия, его подразделений, технологических фаз, переходов, стадий и переделов, т.е. продукция разной степени готовности. Объектами калькулирования являются и отдельные виды работ, услуг подразделений основного и вспомогательных производств.

Под калькуляционной единицей понимается измеритель объекта калькулирования. В части готовой продукции калькуляционная единица обычно совпадает с единицей измерения, принятой в стандартах или технических условиях на соответствующий вид продукции и в плане производства продукции в натуральном выражении. При калькулировании промежуточных продуктов, продукции подразделений и технологических переходов применяется ряд условных калькуляционных единиц.

Различия в характере производимой продукции, технологических процессов, организации производства приводят к многообразию калькуляционных единиц, применяемых на практике.

По сходным признакам вся их совокупность может быть сведена к семи группам:

• натуральные единицы - соответствуют единицам измерения, в которых данная продукция планируется, учитывается и реализуется потребителям (штуки, килограммы, метры, литры);
• укрупненные натуральные единицы - применяются для промежуточного калькулирования совокупности однородной продукции (100 пар обуви определенного артикула, тонна чугуна определенного вида). В последующем для калькулирования конкретных видов продукции применяются натуральные единицы;
• условно-натуральные единицы - используются для калькулирования продукции, содержание полезного вещества в натуральной единице которой может колебаться (спирт-ректификат, минеральные удобрения по содержанию полезного вещества);
• стоимостные единицы - затраты на 1 рубль товарной продукции в ценах выпуска или реализации;
• трудовые единицы - используются для калькулирования продукции подразделений организации (1 нормо-час, 1 нормо-смена);
• выполненные работы и услуги - в качестве калькуляционной единицы применяются, как правило, в строительстве, при выполнении ремонтных работ, оказании транспортных услуг и т.д. (тонно-километр перевозок, машино-смена и др.);
• технико-экономический показатель - как калькуляционная единица используется для сравнения затрат на единицу потребительской полезности однородных изделий (исчисление затрат на производство трактора на единицу мощности, затрат на производство пресса на единицу производительности).

Многообразие калькуляционных единиц требует обоснованного подхода к их выбору для конкретных условий. Калькуляционная единица должна отражать соответствующую потребительную стоимость, быть сравнимой на различных предприятиях, соответствовать единицам ценообразования и быть приемлемой для калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) с минимальными затратами.

Исчисление себестоимости калькуляционной единицы является центральной частью процесса калькулирования.

Калькуляция представляет собой документ, в котором производится расчет себестоимости калькуляционной единицы и всей изготовленной продукции (выполненных работ, оказанных услуг). В зависимости от целей расчета составляются плановые, сметные, нормативные, отчетные (фактические) калькуляции [, с. 303]. Очень часто калькуляцию отождествляют с калькулированием как процессом проведения расчетов: «Исчисление себестоимости единицы отдельных видов продукции или работ и всей товарной продукции называется калькуляцией» [, с. 303].

Плановая калькуляция составляется на работы, включенные в план, на основе которого формируется производственная программа (бюджет производства). Она характеризует предельно допустимые размеры затрат на выполнение работ, изготовление продукции, оказание услуг в планируемом периоде.

Отчетная калькуляция характеризует фактические затраты (фактическую себестоимость) сданных работ, изготовленной продукции, оказанных услуг. Она составляется на основе данных учета затрат по тем же статьям, что и плановая.

Под методом калькулирования понимают научно обоснованную систему исчисления себестоимости учетной единицы продукции (работ, услуг).

На рисунке 3 приведена классификационная схема, характеризующая методы калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в условиях применения различных калькуляционных систем и систем учета.

Выбор метода калькулирования зависит от различных условий (факторов) ведения производственной деятельности:

• типа производства (крупносерийное, серийное, мелкосерийное, единичное);
• технологической сложности производства (наличие переделов, разнообразие технологических процессов, передача полуфабрикатов из цеха в цех);
• наличия незавершенного производства на дату составления отчетности;
• различной длительности производственного цикла;
• номенклатуры и ассортимента выпускаемой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг);
• степени разработанности нормативной информации для целей планирования и учета.

Чтобы выбрать наиболее оптимальный метод калькулирования, необходимо разобраться в их классификации, которая складывается в зависимости от перечисленных выше факторов. Эти факторы влияют на выбор объектов учета затрат и объектов калькулирования, а также на использование нормативной, фактической или смешанной информации.

Необходимо прежде всего выделить такие классификационные признаки, которые определяют общие базовые условия организации костинга и технику проведения расчетов.

Первый признак - полнота расчета затрат. Здесь надо выделить два основополагающих подхода:

• расчет полной себестоимости (absorption-costing);
• расчет неполной, или усеченной себестоимости (direct-costing).

Расчет полной себестоимости - это расчет производственной себестоимости калькуляционной единицы с полным распределением всех производственных расходов, и полной себестоимости единицы реализованной продукции, с распределением расходов на продажу. Данный метод является традиционным для российской практики учета и калькулирования.

Расчет неполной себестоимости - это метод учета переменных затрат в расчете на калькуляционную единицу, в результате чего определяется усеченная себестоимость. При этом формируется так называемый маргинальный (маржинальный) доход, включающий все постоянные расходы, в том числе амортизационные отчисления, и прибыль. Такой подход позволяет менеджерам организовать контроль постоянных издержек, снижение которых в расчете на калькуляционную единицу обеспечивает повышение эффективности обычной деятельности экономического субъекта.

Второй признак - степень разработанности нормативной информации для целей планирования и учета.

Здесь выделяются два противоположных подхода к калькулированию и их комбинация:

• нормативный учет;
• метод расчета фактической себестоимости;
• смешанный учет.

Нормативный метод учета и калькулирования представлен двумя калькуляционными системами: «стандарт-кост» и российской системой нормативного учета. Оба они основаны на нормативных затратах.

Фактическое калькулирование основано полностью на фактических затратах.

При смешанном калькулировании прямые расходы относят на себестоимость по фактическим данным, а косвенные - на основе планового коэффициента распределения. Как отмечает О.Д. Каверина, весьма полезно применять такой коэффициент в течение длительного периода - всего отчетного года. Например, при смешанном калькулировании применение коэффициента распределения расходов по обслуживанию производства и управлению, идентичное назначению счетов 96 «Резерв предстоящих расходов» и 97 «Расходы будущих периодов», признается нормальным и широко применяется на Западе [, с. 114].

Все три способа могут быть применены при калькулировании полной и неполной себестоимости.

Система учета «стандарт-кост» является одним из эффективных инструментов управления затратами. В ее основе лежит принцип учета и контроля затрат в пределах установленных норм и нормативов и по отклонениям от них.

Термин «стандарт-кост» буквально означает «стандартные стоимости затрат». В основе этой системы лежит предварительное нормирование затрат, полностью зависящих от объемов производства - переменных (часто их ошибочно классифицируют как прямые затраты). То есть, до начала процесса производства должны быть исчислены:

• нормы расходования основных материалов на единицу продукции;
• нормы времени и выработки по процессам производства;
• расценки за один нормо-час или учетную единицу продукции для расчета заработной платы основных производственных рабочих.

Кроме того, должны быть установлены нормы расходования вспомогательных материалов, ставки заработной платы других категорий работающих, нормы амортизации оборудования и других основных производственных средств, арендная плата за пользование имуществом и прочая нормативная база по расходам на производство и реализацию продукции. Эти расходы относят к категории постоянных. По отношению к ним также ошибочно применяют термин «накладные расходы».

При установлении норм используются количественные стандарты, позволяющие измерить в натуральном выражении объем материалов, рабочей силы и услуг, необходимых для производства конкретного изделия. Полученные объемы умножают затем на установленные ставки в денежном исчислении и получают стандартные стоимостные нормы. При возникновении отклонений нормы не изменяют, за исключением случаев, когда изменения были вызваны новыми экономическими условиями.

Отклонения между действительным и предполагаемыми затратами, возникающие в каждом отчетном периоде, в течение года накапливаются и полностью списываются на прочие доходы и расходы.

В зависимости от выбора объекта калькулирования, который, в свою очередь, зависит от типа производства и других перечисленных выше факторов, можно выделить два основных метода калькулирования :

• метод последовательного суммирования прямых и распределяемых затрат по видам продукции - позаказный метод ;
• метод распределения (деления) совокупности расходов по калькулируемым объектам, основанный на группировке затрат по процессам (переделам, стадиям, фазам) производства - попередельный метод .

Все остальные методы, сгруппированные по отношению к объекту калькулирования, представляют собой либо смешанную форму, либо модификацию одного из основных методов:

• попроцессный (простой);
• попроцессно-позаказный;
• поиздельный;
• обезличенный (котловой) метод;
• и другие.

Позаказный метод. При данном методе объект учета совпадает с объектом калькулирования, и таковым является отдельный производственный заказ.

Под заказом понимают изделие, группы однородных изделий, детали, части изделия (машинокомплекты), а также ремонтные, монтажные и экспериментальные работы .

Организации могут выполнять следующие виды заказов:

• индивидуальные (отдельный заказ на каждую единицу изделия);
• годовые (один заказ на все изделия данного наименования за год);
• групповые (один годовой заказ на группу однородных изделий);
• разовые (на выпуск заранее определенного количества изделий и выполнения отдельных, определенных работ).

Позаказный метод применяется, как уже упоминалось выше, в единичном и мелкосерийном производстве. Для организации учета по каждому заказу устанавливается порядок открытия, прохождения и закрытия заказов.

Основание для открытия заказа является план производства и заключенные в соответствии с ним договоры с заказчиками на поставку продукции и ряд других документов [, гл. 37]. В случае выпуска большого количества предметов, входящих в состав одного заказа, к нему прилагается ведомость с описанием предметов.

Для обеспечения правильности отнесения затрат на заказ необходимо обеспечить контроль составления первичных документов в соответствии с нормативно-технической документацией и указанием в ней номеров заказов. Номера проставляются на всех документах, сопровождающих выполнение заказа во всех цехах предприятия.

В бухгалтерии ведутся учетные регистры - сводные ведомости расхода материальных ценностей, распределения заработной платы, косвенных расходов, и другие. Обобщающим документом является лицевой счет заказа, в котором собираются все затраты, относящиеся к данному заказу, определяется сумма незавершенного производства и производственная себестоимость готовой продукции с разбивкой по статьям калькуляции.

Попередельный метод. Применяется на предприятиях с массовым и крупносерийным типом производства, имеющим несколько стадий переработки.(переделов) - в мукомольно-крупяной, металлургической, химической и других отраслях промышленности. В качестве объекта учета затрат применяются фазы, стадии, процессы, переделы производства.

Данный метод менее трудоемок по сравнению с позаказным, так как не требует составления большого количества первичных документов. Себестоимость единицы продукции исчисляется делением всех затрат, собранных по подразделению, на количество выпущенной продукции. Однако применение метода требует введения в рабочий план счетов счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства», так как в производствах выделяют основной и побочные продукты, которые могут быть реализованы как самостоятельные виды продукции.

В настоящее время в соответствии с письмом Минфина РФ от 15.10.2001 г. № 16-00-14/464 для издательств и полиграфических предприятий разработаны «Методические рекомендации по вопросам планирования и учета затрат на производство и реализацию продукции» , в которых освещены вопросы калькулирования себестоимости. Остановимся на некоторых, на наш взгляд, наиболее важных отраслевых аспектах калькулирования себестоимости в этих организациях.

Деятельность издательств имеет ряд особенностей, влияющих на калькулирование себестоимости издательской продукции. Себестоимость издательской продукции (работ, услуг) - это выраженные в денежной форме затраты на выпуск и продажу издательской продукции, завершенных работ, оказанных услуг. Затраты на выпуск издания, включающие расходы на издательскую подготовку и полиграфические работы, образуют производственную себестоимость (себестоимость выпуска); производственная себестоимость и затраты на продажу образуют полную себестоимость; затраты на выпуск издания и его продажу, включающие только переменные расходы, образуют неполную себестоимость.

На полиграфическом предприятии калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) рекомендуется вести по операциям производственного процесса, объединенным в калькулируемые группы и имеющим общую технологическую трудоемкость.

При формировании полной себестоимости полиграфических работ, в том числе производственной, необходимо вести учет и распределение расходов, которые нельзя или нецелесообразно относить непосредственно на конкретный заказ.

Калькулирование себестоимости учетной единицы на полиграфическом предприятии может быть осуществлено по принципам попроцессного метода, попроцессно-позаказного метода, котлового (при изготовлении визиток и других подобных видов продукции). Избранный предприятием метод калькулирования следует отразить в учетной политике.

Объектом учета затрат и калькулирования при попроцессно-позаказном методе являются прямые расходы на краску, клей, нитки и т.д., определяемые по утвержденным нормам, с обязательным указанием номера заказа. Косвенные расходы распределяются на основе ставки, которая может быть определена на каждую машину в цехе, для каждого цеха или в целом по предприятию (в зависимости от условий производства). Фактическую себестоимость тиража каждого заказа определяют после его выполнения.

При использовании калькуляционной системы «директ-костинг» по отдельным объектам калькулирования обобщаются только условно-переменные (прямые) расходы. Условно-постоянные расходы (остальная часть расходов основного производства, общепроизводственных, общехозяйственных расходов, расходов на продажу) не участвуют в формировании себестоимости продаж. Финансовый результат от продаж за отчетный период в этом случае представляет собой маржинальный доход - разность между выручкой-нетто от продаж и суммой условно-переменных расходов.

Перечень калькулируемых групп, принятый применительно к полиграфическому производству, приведен в Приложении 6 (таблицы 1 и 2).

Вопросы для самопроверки

1. Дайте определение термину «калькулирование».
2. Что является объектом калькулирования?
3. Что понимается под «калькуляционной единицей?
4. Назовите виды калькуляций, используемых на полиграфическом предприятии.
5. От чего зависит выбор метода калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)?
6. Что представляет собой позаказный метод калькулирования?
7. В чем заключается сущность попередельного метода калькулирования?
8. Поясните суть метода учета затрат на производство «стандарт-кост».
9. Раскройте сущность метода «директ-костинг».
10. Что понимается под смешанным калькулированием?
11. Какими нормативными документами регулируется порядок калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в полиграфии?
12. Каким образом рекомендуется проводить калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) на полиграфическом предприятии?

Все вузы Columbia University Novikontas Maritime College Хакасский государственный университет им. Н.Ф.Катанова Хакасский технический институт (филиал СФУ) Каспийский государственный университет технологий и инжиринга им. Есенова Актюбинский региональный государственный университет им. К. Жубанова Западно-Казахстанский государственный медицинский университет им. М. Оспанова Almaty Management University Алматинский государственный колледж энергетики и электронных технологий Алматинский технологический университет Алматинский университет энергетики и связи Казахская академия транспорта и коммуникаций им. М. Тынышпаева Казахская головная архитектурно-строительная академия Казахская Национальная Академия Искусств им. Т. Жургенова Казахский Национальный Аграрный университет Казахский национальный медицинский университет им. С.Д. Асфендиярова Казахский Национальный Педагогический Университет им. Абая Казахский национальный технический университет им. К. И. Сатпаева Казахский национальный университет им. аль-Фараби Казахский университет международных отношений и мировых языков им. Абылай хана Казахстанский институт менеджмента, экономики и прогнозирования Казахстанско-Британский технический университет Казахстанско-Немецкий университет Казахстанско-Российский Медицинский Университет Международный университет информационных технологий Новый экономический университет им. Т. Рыскулова Университет международного бизнеса Университет Туран Донбасский государственный технический университет Альметьевский государственный нефтяной институт Арзамасский государственный педагогический институт им. А.П.Гайдара Арзамасский политехнический институт (филиал НГТУ) Армавирская государственная педагогическая академия Армавирский лингвистический университет Северный (Арктический) федеральный университет им. М. В. Ломоносова Северный государственный медицинский университет Евразийский национальный университет им. Л.Н. Гумилёва Казахский агротехнический университет им. С. Сейфуллина Казахский Гуманитарно-Юридический Университет Казахский университет технологии и бизнеса Медицинский университет Астана Астраханский государственный архитектурно-строительный университет Астраханский государственный медицинский университет Астраханский государственный технический университет Азербайджанский медицинский университет Балаковский институт техники, технологии и управления Барановичский Государственный Университет Алтайская академия экономики и права Алтайская государственная академия культуры и искусств Алтайский государственный аграрный университет Алтайский государственный медицинский университет Алтайский государственный педагогический университет Алтайский государственный технический университет им. И.И.Ползунова Алтайский Государственный Университет Алтайский филиал РАНХиГС (СибАГС АФ) Алтайский экономико-юридический институт Техникум 103 Белоцерковский национальный аграрный университет Белгородская государственная сельскохозяйственная академия им. В.Я. Горина Белгородский государственный институт искусств и культуры Белгородский государственный национальный исследовательский университет Белгородский государственный технологический университет им. В.Г. Шухова Белгородский университет кооперации, экономики и права Белгородский юридический институт МВД России Бердянский государственный педагогический университет им. Осипенко Бердянский университет менеджмента и бизнеса Бийский технологический институт (филиал АГТУ им. Ползунова) Киргизская государственная медицинская академия им. И.К. Ахунбаева Кыргызский государственный университет им. И. Арабаева Кыргызский Государственный Университет Строительства, Транспорта и Архитектуры Кыргызский Национальный Университет им. Ж. Баласагына Кыргызско-Российская Академия Образования Кыргызско-Российский Славянский Университет им. Ельцина Амурская государственная медицинская академия Амурский государственный университет Дальневосточный государственный аграрный университет Бокситогорский институт (филиал Ленинградского государственного университета им. А.С. Пушкина) Братский государственный университет Брестский государственный технический университет Брестский Государственный Университет им. А.С. Пушкина Брянская государственная инженерно-технологическая академия Брянский Государственный Аграрный Университет Брянский государственный технический университет Брянский государственный университет им. академика И.Г. Петровского Брянский институт управления и бизнеса Брянский филиал РАНХиГС (ОРАГС БФ) Великолукская государственная академия физической культуры и спорта Великолукская государственная сельскохозяйственная академия Винницкий государственный педагогический университет им. М. Коцюбинского Винницкий национальный аграрный университет Винницкий национальный медицинский университет им. Н.И.Пирогова Винницкий национальный технический университет Винницкий торгово-экономический институт (филиал КНТЭУ) Винницкий финансово-экономический университет Витебская государственная академия ветеринарной медицины Витебский государственный медицинский университет Витебский государственный технологический университет Витебский государственный университет им. П. М. Машерова Владивостокский государственный университет экономики и сервиса Дальневосточный государственный технический рыбохозяйственный университет Дальневосточный государственный технический университет Дальневосточный федеральный университет Морской государственный университет им. адмирала Г.И. Невельского Тихоокеанский Государственный Медицинский Университет Горский государственный аграрный университет Северо-Кавказский горно-металлургический технологический университет (СКГМИ) Северо-Осетинская Государственная Медицинская Академия Северо-Осетинский государственный университет им. К. Хетагурова Владимирский государственный университет им. Столетовых Владимирский филиал РАНХиГС (РАГС ВФ) Волгоградская государственная академия физической культуры Волгоградский государственный аграрный университет Волгоградский государственный архитектурно-строительный университет Волгоградский государственный институт искусств и культуры Волгоградский государственный медицинский университет Волгоградский государственный социально-педагогический университет Волгоградский государственный технический университет Волгоградский государственный университет Волгоградский институт бизнеса Волгоградский филиал РАНХиГС (ВАГС) Волгодонский инженерно-технический институт НИЯУ МИФИ Волжский политехнический институт (филиал ВолгГТУ) Волковысский педагогический колледж ГрГу им Я.Купары Вологодская государственная молочнохозяйственная академия им. Н.В. Верещагина Вологодский государственный университет Вологодский институт права и экономики ФСИН России Педагогический институт ВоГУ Воронежская государственная лесотехническая академия Воронежская государственная медицинская академия им. Н.Н. Бурденко Воронежский Государственный Аграрный Университет им. императора Петра I Воронежский государственный архитектурно-строительный университет Воронежский государственный институт физической культуры Воронежский государственный медицинский университет им. Н.Н. Бурденко Воронежский государственный педагогический университет Воронежский государственный технический университет Воронежский государственный университет Воронежский государственный университет инженерных технологий Воронежский институт МВД РФ Воронежский экономико-правовой институт Институт менеджмента, маркетинга и финансов Международный институт компьютерных технологий Государственный институт экономики, финансов, права и технологий Глазовский государственный педагогический институт им. В.Г. Короленко Глуховский национальный педагогический университет им. А. Довженко Белорусский государственный университет транспорта Белорусский торгово-экономический университет потребительской кооперации Гомельский государственный аграрно-экономический колледж Гомельский государственный медицинский университет Гомельский Государственный Технический Университет им. П.О. Сухого Гомельский государственный университет им. Франциска Скорины Белорусская государственная сельскохозяйственная академия Горловский государственный педагогический институт иностранных языков ДГПУ Горно-Алтайский государственный университет Гродненский государственный медицинский университет Гродненский государственный университет им. Я. Купалы Чеченский государственный университет Днепропетровская государственная финансовая академия Днепропетровская медицинская академия МОЗ Украины Днепропетровский государственный аграрно-экономический университет Днепропетровский Государственный Университет Внутренних Дел Днепропетровский национальный университет железнодорожного транспорта им. академика В. Лазаряна Днепропетровский национальный университет им. Олеся Гончара Днепропетровский университет им. А. Нобеля Национальная металлургическая академия Украины Национальный горный университет Приднепровская государственная академия строительства и архитектуры Украинский Государственный химико-технологический Университет Московский государственный физико-технический университет (МФТИ) Академия гражданской защиты МЧС ДНР Донбасская юридическая академия Донецкий Институт Железнодорожного Транспорта Донецкий национальный медицинский университет им. М. Горького Донецкий национальный университет Донецкий национальный университет экономики и торговли им. М. Туган-Барановского Донецкий техникум промышленной автоматики Донецкий юридический институт МВД Украины Дрогобычский государственный педагогический университет им. И. Франко Таджикский государственный медицинский университет им. Абуали ибни Сино (Авицены) Таджикский государственный педагогический университет имени Садриддина Айни Евпаторийский институт социальных наук (филиал КФУ) Екатеринбургский государственный театральный институт Институт международных связей Колледж железнодорожного транспорта Российский государственный профессионально-педагогический университет Уральская государственная архитектурно-художественная академия Уральская государственная консерватория им. М.П. Мусоргского Уральский Государственный Аграрный Университет Уральский государственный горный университет Уральский Государственный Лесотехнический Университет Уральский государственный медицинский университет Уральский государственный педагогический университет Уральский Государственный Университет Путей Сообщения Уральский государственный экономический университет Уральский государственный юридический университет Уральский институт бизнеса им. И. А. Ильина Уральский институт государственной противопожарной службы МЧС России Уральский институт коммерции и права Уральский институт РАНХиГС (УрАГС) Уральский институт экономики, управления и права Уральский Техникум автомобильного транспорта и сервиса Уральский технический институт связи и информатики (филиал СибГУТИ) Уральский Федеральный университет им. Б.Н. Ельцина «УПИ» Уральский финансово-юридический институт Елабужский институт Казанского (Приволжского) федерального университета (бывш. ЕГПУ) Елецкий государственный университет им. И.А. Бунина Ереванский государственный университет Житомирский государственный технологический университет Житомирский государственный университет им. Ивана Франко Житомирский институт медсестринства Житомирский национальный агроэкологический университет Заволжский автомоторный техникум Запорожская Государственная Инженерная Академия Запорожский государственный медицинский университет Запорожский институт экономики и информационных технологий Запорожский национальный технический университет Запорожский национальный университет Институт искусств и информационных технологий, московский филиал Ивано-Франковский национальный медицинский университет Ивано-Франковский национальный технический университет нефти и газа Прикарпатский национальный университет им. В. Стефаника Ивановская государственная архитектурно-строительная академия Ивановская Государственная Медицинская Академия Ивановская государственная сельскохозяйственная академия Ивановский государственный университет Ивановский государственный химико-технологический университет Ивановский Государственный Энергетический Университет им. В.И. Ленина Текстильный институт ИвГПУ Московский областной институт управления и права Ижевская государственная медицинская академия Ижевская государственная сельскохозяйственная академия Ижевский государственный технический университет им. М. Т. Калашникова Камский институт гуманитарных и инженерных технологий Удмуртский государственный университет Удмуртский республиканский социально-педагогический колледж Измаильский техникум механизации и єлектрофикации сельского хозяйства Байкальский государственный университет Иркутский Государственный Аграрный Университет им. А.А. Ежевского Иркутский государственный лингвистический университет Иркутский государственный медицинский университет Иркутский государственный университет Иркутский государственный университет путей сообщения Иркутский национальный исследовательский технический университет Педагогический институт (филиал ИГУ) Сибирская академия права, экономики и управления Юридический институт (филиал ИГУ) Национальный университет государственной налоговой службы Украины Марийский государственный университет Межрегиональный Открытый Социальный Институт Поволжский государственный технологический университет Академия социального образования Институт Социальных и Гуманитарных Знаний Институт экономики и финансов КФУ Институт экономики, управления и права Казанская государственная академия ветеринарной медицины им. Н.Э. Баумана Казанская государственная консерватория (академия) им. Н. Г. Жиганова Казанский Государственный Аграрный Университет Казанский государственный архитектурно-строительный университет Казанский государственный медицинский университет Казанский государственный университет культуры и искусств Казанский государственный энергетический университет Казанский кооперативный институт (филиал РУК) Казанский национальный исследовательский технический университет им. А. Н. Туполева Казанский национальный исследовательский технологический университет Казанский федеральный университет Поволжская государственная академия физической культуры, спорта и туризма Татарский государственный гуманитарно-педагогический университет Университет управления ТИСБИ Калачеевский аграрный техникум Балтийская государственная академия рыбопромыслового флота Балтийский информационный техникум Балтийский федеральный университет им. И.Канта Калининградский государственный технический университет Санкт-Петербургский университет сервиса и экономики (Калининградский филиал) Калужский государственный университет им. К. Э. Циолковского Калужский филиал РАНХиГС Каменец-Подольский национальный университет им. И. Огиенко Подольский государственный аграрно-технический университет Камышинский технологический институт (филиал ВолгГТУ) Карагандинский государственный медицинский университет Карагандинский государственный технический университет Карагандинский государственный университет им. Е. А. Букетова Карагандинский Университет Болашак Карагандинский экономический университет Университет имени Сулеймана Демиреля Кемеровский государственный медицинский университет (бывш. КемГМА) Кемеровский государственный сельскохозяйственный институт Кемеровский государственный университет Кемеровский государственный университет культуры и искусств Кемеровский технологический институт пищевой промышленности Кузбасский государственный технический университет Кузбасский институт экономики и права Керченский государственный морской технологический университет Государственный университет телекоммуникаций Государственный экономико-технологический университет транспорта Европейский университет финансов, информационных систем, менеджмента и бизнеса Киевская государственная академия водного транспорта им. Конашевича-Сагайдачного Киевский медицинский университет УАНМ Киевский национальный лингвистический университет Киевский национальный торгово-экономический университет Киевский национальный университет им. Т. Шевченко Киевский национальный университет культуры и искусств Киевский национальный университет строительства и архитектуры Киевский национальный университет театра, кино и телевидения им. И. К. Карпенко-Карого Киевский национальный университет технологий и дизайна Киевский национальный экономический университет им. В. Гетьмана Киевский Славистический Университет Киевский университет им. Б. Гринченко Киевский университет права Национальной академии наук Украины Киевский университет туризма, экономики и права Международный научно-технический университет им. Ю. Бугая Межрегианальная Академия Управления Персоналом Национальная академия внутренних дел Украины Национальная Академия Руководящих Кадров Культуры и Искусств Национальная академия статистики, учета и аудита Национальная академия управления Национальная музыкальная академия Украины им. П. И. Чайковского Национальный авиационный университет Национальный медицинский университет им. А.А. Богомольца Национальный педагогический университет им. М.П. Драгоманова Национальный технический университет Украины «Киевский политехнический институт» Национальный транспортный университет Национальный университет «Киево-Могилянская академия» Национальный университет биоресурсов и природопользования Национальный университет пищевых технологий Национальный университет физического воспитания и спорта Украины Открытый международный университет развития человека Украина Украинский государственный университет финансов и международной торговли Самарская государственная сельскохозяйственная академия Волго-Вятский институт (филиал МГЮА) Вятская государственная сельскохозяйственная академия Вятский государственный гуманитарный университет Вятский государственный университет Вятский социально-экономический институт Московский финансово-юридический университет Кировский филиал Кировоградская Лётная Академия Национального Авиационного Университета Кировоградский государственный педагогический университет им. В. Винниченко Кировоградский Институт Регионального Управления и Экономики Кировоградский национальный технический университет Государственный аграрный университет Молдовы Государственный университет медицины и фармакологии им. Николая Тестемицану Международный Независимый Университет Молдовы Ковровская Государственная Технологическая Академия им. В.А. Дегтярева Коломенский институт филиал МГМУ Московский государственный областной социально-гуманитарный институт Амурский гуманитарно-педагогический государственный университет Комсомольский-на-Амуре Государственный Технический университет Конотопский институт СумГУ Финансово-технологическая академия Костанайский Государственный университет им. Ахмета Байтурсынова Костромской государственный технологический университет Костромской государственный университет им. Н.А. Некрасова Донбасская государственная машиностроительная академия Донбасская национальная академия строительства и архитектуры Донецкий национальный технический университет Красноармейский индустриальный институт ДонНТУ Краснодарский государственный университет культуры и искусств Кубанский государственный аграрный университет Кубанский государственный медицинский университет Кубанский государственный технологический университет Кубанский Государственный Университет Кубанский государственный университет физической культуры, спорта и туризма Кубанский социально-экономический институт Современная Гуманитарная Академия Гуманитарный институт СФУ Инженерно-строительный институт СФУ Институт архитектуры и дизайна СФУ Институт горного дела, геологии и геотехнологий СФУ Институт естественных и гуманитарных наук СФУ Институт инженерной физики и радиоэлектроники СФУ Институт космических и информационных технологий СФУ Институт нефти и газа СФУ Институт педагогики, психологии и социологии СФУ Институт управления бизнес-процессами и экономики СФУ Институт филологии и языковой коммуникации СФУ Институт фундаментальной биологии и биотехнологии СФУ Институт цветных металлов и материаловедения СФУ Институт экономики, управления и природопользования СФУ Красноярская государственная академия музыки и театра Красноярская государственная архитектурно-строительная академия СФУ Красноярский государственный аграрный университет Красноярский государственный медицинский университет им. В.Ф. Войно-Ясенецкого Красноярский государственный педагогический университет им. В.П. Астафьева Красноярский институт железнодорожного транспорта, филиал ИрГУПС Политехнический институт СФУ Сибирский государственный технологический университет Сибирский государственный университет науки и технологий им. академика М.Ф. Решетнева Сибирский институт бизнеса, управления и психологии Сибирский межрегиональный учебный центр Сибирский федеральный университет Торгово-экономический институт СФУ Юридический институт СФУ Кременчугский национальный университет им. М. Остроградского Криворожский национальный университет Криворожский экономический институт КНЕУ им. В. Гетьмана Авиационный Технический Колледж Курганская государственная сельскохозяйственная академия им. Т. С. Мальцева Курганский государственный университет Курская государственная сельскохозяйственная академия им. пр. И.И. Иванова Курский государственный медицинский университет Курский институт социального образования Региональный финансово-экономический институт Юго-Западный государственный университет Тувинский государственный университет Лесосибирский Педагогический Институт (филиал СФУ) Липецкий государственный педагогический университет Липецкий государственный технический университет Лужский институт (филиал ЛГУ им. А.С. Пушкина) Луганская государственная академия культуры и искусств Луганский государственный медицинский университет Луганский государственный университет внутренних дел им. Э.А. Дидоренко Луганский государственный университет им. Владимира Даля Луганский национальный аграрный университет Луганский национальный университет им. Тараса Шевченко Восточноевропейский национальный университет им. Леси Украинки Луцкий национальный технический университет Львовская коммерческая академия Львовская национальная академия искусств Львовский государственный университет внутренних дел Львовский государственный университет физической культуры Львовский институт экономики и туризма Львовский национальный аграрный университет Львовский национальный медицинский университет им. Д. Галицкого Львовский национальный университет ветеринарной медицины и биотехнологий им. С.З. Гжицкого Львовский национальный университет им. И. Франко Национальный университет Львовская политехника Российская таможенная академия Северо-Восточный государственный университет Ингушский государственный университет Магнитогорский государственный технический университет им. Г.И.Носова Магнитогорский медицинский колледж им. П.Ф. Надеждина Азовский Морской Институт Одесской Национальной Морской Академии Донецкий государственный университет управления Мариупольский государственный университет Приазовский государственный технический университет Дагестанская Государственная Медицинская Академия Дагестанский Государственный Педагогический Университет Дагестанский Государственный Технический Университет Дагестанский Государственный Университет Мелитопольский Государственный Педагогический Университет им. Б. Хмельницкого Таврический государственный агротехнологический университет Белорусская государственная академия искусств Белорусская государственная академия музыки Белорусская государственная академия связи Белорусский государственный аграрный технический университет Белорусский государственный медицинский университет Белорусский государственный педагогический университет им. М. Танка Белорусский государственный технологический университет Белорусский государственный университет Белорусский государственный университет информатики и радиоэлектроники Белорусский государственный университет культуры и искусств Белорусский государственный университет физической культуры Белорусский государственный экономический университет Белорусский национальный технический университет Институт информационных технологий БГУИР Институт пограничной службы Республики Беларусь Институт Современных Знаний им. А.М. Широкова Международный государственный экологический университет им. А. Д. Сахарова Международный университет МИТСО Минский государственный высший радиотехнический колледж Минский государственный политехнический колледж Минский инновационный университет Минусинский колледж культуры и искусства Михайловский техникум им. А. Мерзлова Белорусско-Российский университет Могилёвский государственный университет им. А. А. Кулешова Могилевский государственный университет продовольствия Мозырский государственный педагогический университет им. И.П. Шамякина Академический международный институт Академический правовой институт Академия Государственной противопожарной службы МЧС России Академия стандартизации, метрологии и сертификации Академия труда и социальных отношений Федерации Независимых Профсоюзов России Военно-воздушная инженерная академия им. пр. Н.Е. Жуковского Всероссийская академия внешней торговли Министерства экономического развития РФ Всероссийский государственный университет кинематографии им. С.А. Герасимова "ВГИК" Высшее театральное училище (институт) им. М. С. Щепкина ГАПОУ Колледж предпринимательства №11 Государственная академия славянской культуры Государственная классическая академия им. Маймонида Государственный академический университет гуманитарных наук Государственный институт русского языка им. А.С. Пушкина Государственный университет по землеустройству Государственный университет управления Гуманитарный институт телевидения и радиовещания им. М.А. Литовчина Институт гуманитарного образования и информационных технологий Институт журналистики и литературного творчества Институт международного права и экономики им.А.С.Грибоедова Институт последипломного профессионального образования фмбц (научный центр) Институт рыночной экономики, социальной политики и права Институт текстильной и легкой промышленности МГУТУ Институт туризма и гостеприимства Институт управления и права Институт экономики и культуры Колледж градостроительства и сервиса №38 Колледж Многоуровневого Профессионального Образования РАНХиГС Литературный институт им. А.М. Горького Медицинский институт непрерывного образования Медицинский колледж №1 Международная академия бизнеса и управления Международный институт Экономики и Права Международный юридический институт Московская академия астрологии Московская Академия Предпринимательства при Правительстве Москвы Московская академия экономики и права Московская государственная академия ветеринарной медицины и биотехнологии им. К.И. Скрябина Московская государственная академия водного транспорта Московская Государственная Академия Коммунального Хозяйства и Строительства Московская государственная академия физической культуры Московская государственная консерватория им. П. И. Чайковского Московская государственная художественно-промышленная академия им. С. Г. Строганова Московская государственная юридическая академия им. О.Е. Кутафина Московская гуманитарно-техническая академия Московская финансово-юридическая академия Московский авиационный институт (национальный исследовательский университет) Московский автомобильно-дорожный государственный технический университет Московский архитектурно-строительный институт Московский архитектурный институт (государственная академия) Московский банковский институт Московский горный институт (филиал НИТУ МИСиС) Московский городской педагогический университет Московский городской психолого-педагогический университет Московский городской университет управления Правительства Москвы Московский государственный агроинженерный университет им. В.П. Горячкина Московский государственный гуманитарно-экономический университет Московский государственный гуманитарный университет им. М.А. Шолохова Московский государственный индустриальный университет Московский государственный институт индустрии туризма им. Ю.А. Сенкевича Московский государственный институт радиотехники, электроники и автоматики (технический университет) Московский государственный институт электроники и математики (технический университет) Московский Государственный Колледж Информационных Технологий Московский государственный лингвистический университет Московский государственный машиностроительный университет "МАМИ" Московский государственный медико-стоматологический университет им. А.И. Евдокимова Московский государственный областной университет Московский государственный открытый университет им. В. С. Черномырдина Московский государственный строительный университет Московский государственный технический университет гражданской авиации Московский государственный технический университет им. H.Э.Баумана Московский государственный технологический университет "Станкин" Московский государственный университет геодезии и картографии Московский государственный университет дизайна и технологии Московский государственный университет им. М.В. Ломоносова Московский государственный университет инженерной экологии Московский государственный университет международных отношений МИД России (МГИМО) Московский государственный университет печати им. И. Федорова Московский государственный университет пищевых производств Московский государственный университет приборостроения и информатики Московский государственный университет прикладной биотехнологии Московский государственный университет природообустройства Московский государственный университет путей сообщения Московский государственный университет технологий и управления им. К.Г. Разумовского Московский государственный университет тонких химических технологий им. М.В. Ломоносова Московский государственный университет экономики, статистики и информатики (МЭСИ) Московский гуманитарно-экономический институт Московский гуманитарный институт им. Е.Р. Дашковой Московский гуманитарный университет Московский институт государственного управления и права Московский институт предпринимательства и права Московский Институт Телевидения и Радиовещания «Останкино» Московский международный университет Московский новый юридический институт Московский образовательный комплекс им. В. Талалихина Московский педагогический государственный университет Московский психолого-социальный университет Московский социально-экономический институт Московский технический университет связи и информатики Московский технологический институт "ВТУ" Московский Университет им. С.Ю.Витте (бывш. Московский Институт Экономики, Менеджмента и Права) Московский Университет МВД РФ им. В.Я. Кикотя Московский финансово-промышленный университет Синергия Московский художественно - промышленный институт Московский экономический институт Музыкально-Педагогический Государственный Институт им. М.М. Ипполитова-Иванова Национальный Институт Бизнеса Национальный исследовательский технологический университет "МИСиС" Национальный исследовательский университет «Высшая школа экономики» Национальный исследовательский университет «МИЭТ» Национальный исследовательский университет «МЭИ» Национальный исследовательский ядерный университет (МИФИ) Открытый университет Израиля в СНГ Педагогический институт физической культуры и спорта Московского городского педагогического университета Первый московский государственный медицинский университет им. И.М. Сеченова Политехнический колледж имени П.А. Овчинникова Православный Свято-Тихоновский гуманитарный университет Российская академия музыки им. Гнесиных Российская академия народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации Российская международная академия туризма Российская открытая академия транспорта МИИТ Российский государственный аграрный университет МСХА им. Тимирязева Российский государственный геологоразведочный университет им. С. Орджоникидзе Российский государственный гуманитарный университет Российский государственный социальный университет Российский государственный технологический университет им. К.Э. Циолковского (МАТИ) Российский государственный торгово-экономический университет Российский государственный университет имени А.Н. Косыгина Российский государственный университет инновационных технологий и предпринимательства Российский государственный университет нефти и газа им. И.М. Губкина Российский государственный университет правосудия Российский государственный университет туризма и сервиса Российский государственный университет физической культуры, спорта, молодежи и туризма (ГЦОЛИФК) Российский национальный исследовательский медицинский университет им, Н. И. Пирогова Российский новый университет Российский университет дружбы народов Российский университет театрального искусства Российский химико-технологический университет им. Д.И. Менделеева Российский экономический университет им. Г.В. Плеханова Столичная финансово-гуманитарная академия Театральный Институт им. Б.В. Щукина При Государственном Академическом Театре им. Е. Вахтангова Университет Российского инновационного образования Университет Российской академии образования Федеральный институт повышения квалификации и переподготовки Финансовый университет при Правительстве РФ Школа-студия (институт) им. Вл. И. Немировича-Данченко при МХАТе им. А. П. Чехова Мукачевский государственный университет Международный институт бизнес-образования Мурманский государственный гуманитарный университет Московский Государственный Университет Леса Московский Кооперативный техникум Альтшуля Российский университет кооперации Камская Государственная Инженерно-Экономическая Академия Набережночелнинский государственный торгово-технологический институт Набережночелнинский институт КФУ Набережночелнинский институт социально-педогогических технологий и ресурсов Кабардино-Балкарский Государственный Университет им. Х. Бербекова Нанкинский университет Наук и Технологии (Nanjing University of Science and Technology) Нежинский государственный университет им. Н. Гоголя Немешаевский агротехнический колледж Нижневартовский государственный университет Нижнекамский Химико-Технологический Институт Казанского Государственного Технологического Университета Волжская Государственная Академия Водного Транспорта Нижегородская Государственная Консерватория им. М.И. Глинки Нижегородская Государственная Сельскохозяйственная Академия Нижегородская правовая академия Нижегородский Государственный Архитектурно-Строительный Университет Нижегородский государственный инженерно-экономический университет Нижегородский государственный лингвистический университет им. Н.А. Добролюбова Нижегородский государственный педагогический университет им. К. Минина Нижегородский Государственный Технический Университет им. Р.Е. Алексеева Нижегородский Государственный Университет им. Н.И. Лобачевского Нижегородский институт менеджмента и бизнеса Нижегородский институт управления РАНХиГС (ВВАГС) Приволжский исследовательский медицинский университет (бывш. НижГМА) Нижнетагильский государственный социально-педагогический институт (филиал РГППУ) Нижнетагильский технологический институт (филиал УрФУ) Национальный университет кораблестроения им. адм. Макарова Николаевский национальный аграрный университет Николаевский национальный университет им. В.А. Сухомлинского Черноморский государственный университет им. Петра Могилы Новгородский Государственный Университет им. Ярослава Мудрого Нововолынский электромеханический колледж Новокузнецкий институт (филиал КемГУ) Сибирский Государственный Индустриальный Университет Государственный Морской Университет им. Адмирала Ф. Ф. Ушакова Институт катализа им. Г.К. Борескова Новосибирская Государственная Консерватория им. М.И. Глинки Новосибирский Государственный Аграрный Университет Новосибирский государственный архитектурно-строительный университет Новосибирский государственный медицинский университет Новосибирский государственный педагогический университет Новосибирский государственный технический университет Новосибирский государственный университет Новосибирский Государственный Университет Архитектуры, Дизайна и Искусств (бывш. НГАХА) Новосибирский Государственный Университет Экономики И Управления Новосибирский медицинский колледж Новосибирский юридический институт (филиал ТГУ) Сибирская академия финансов и банковского дела Сибирский государственный университет водного транспорта Сибирский государственный университет геосистем и технологий Сибирский Государственный Университет Путей Сообщения Сибирский Государственный Университет Телекоммуникаций и Информатики Сибирский институт управления РАНХиГС (СибАГС) Сибирский университет потребительской кооперации Южно-Российский государственный технический университет (Новочеркасский политехнический институт) (ЮРГТУ (НПИ)) Обнинский Гуманитарный Институт Обнинский институт атомной энергетики НИЯУ МИФИ Национальный университет Одесская морская академия (бывш. ОНМА) Национальный Университет Одесская юридическая академия Одесская государственная академия строительства и архитектуры Одесская национальная академия пищевых технологий Одесская национальная академия связи им. А.С. Попова Одесский Государственный Аграрный Университет Одесский государственный экологический университет Одесский Государственный экономический Университет Одесский корпоративный компьютерный колледж Одесский национальный медицинский университет Одесский национальный морской университет Одесский национальный политехнический университет Одесский национальный университет им. И.И. Мечникова Южноукраинский национальный педагогический университет им. К.Д. Ушинского Озёрский технологический институт Омская академия МВД России Омский государственный аграрный университет им. П. А. Столыпина Омский государственный институт сервиса Омский государственный медицинский университет Омский Государственный Педагогический Университет Омский Государственный Технический Университет Омский государственный университет им. Ф.М. Достоевского Омский Государственный Университет Путей Сообщения Омский экономический институт Омский юридический институт Сибирская государственная автомобильно-дорожная академия Сибирский Государственный Университет Физической Культуры и Спорта Государственный университет - учебно-научно-производственный комплекс (бывш. ОрелГТУ) Медицинский институт Орловского государственного университета Орловский Государственный Институт Искусств и Культуры Орловский государственный институт экономики и торговли Орловский филиал РАНХиГС Оренбургский Государственный Аграрный Университет Оренбургский государственный институт менеджмента Оренбургский государственный медицинский университет Оренбургский Государственный Педагогический Университет Оренбургский Государственный Университет Оренбургский институт (филиал МГЮА Кутафина) Орский гуманитарно-технологический институт (филиал ОГУ) Орский Медицинский Колледж ГБПОУ Осташковский колледж Ошский технологический университет им. акад. М.М. Адышева Инновационный Евразийский Университет Павлодарский государственный педагогический университет Павлодарский государственный университет им. С. Торайгырова Педагогический институт им. В. Г. Белинского Пензенского государственного университета Пензенская Государственная Сельскохозяйственная Академия Пензенский государственный технологический университет Пензенский Государственный Университет Пензенский Государственный Университет Архитектуры и Строительства Переяслав-Хмельницкий Государственный Педагогический Университет им. Г.С. Сковороды Западно-Уральский институт экономики и права Пермская государственная академия искусства и культуры Пермская Государственная Сельскохозяйственная Академия им. Д.Н. Прянишникова Пермская Государственная Фармацевтическая Академия Пермский государственный гуманитарно-педагогический университет Пермский государственный медицинский университет им. ак. Е.А. Вагнера Пермский государственный национальный исследовательский университет Пермский гуманитарно-технологический институт Пермский институт экономики и финансов Пермский национальный исследовательский политехнический университет Карельская государственная педагогическая академия Петрозаводская государственная консерватория им. А.К. Глазунова Петрозаводский Государственный Университет Северо-Казахстанский государственный университет им. М. Козыбаева Камчатский государственный технический университет Пинский государственный профессионально-технический колледж машиностроения Полесский государственный университет Полтавская государственная аграрная академия Полтавский национальный педагогический университет им. В. Г. Короленко Полтавский национальный технический университет им. Ю. Кондратюка Полтавский университет экономики и торговли Украинская медицинская стоматологическая академия Псковский агротехнический колледж Псковский государственный университет Ленинградский государственный университет им. А.С. Пушкина Санкт-Петербургский государственный аграрный университет Пятигорский Государственный Лингвистический Университет Пятигорский Государственный Технологический Университет Пятигорский медико-фармацевтический институт (филиал ВолгГМУ) Северо-Кавказский институт РАНХиГС (СКАГС) Режевской политехникум Международный экономико-гуманитарный университет им. С. Демьянчука Национальный университет водного хозяйства и природопользования Ровенский государственный гуманитарный университет Академия архитектуры и искусств Южного Федерального Университета Донской Государственный Аграрный Университет Донской Государственный Технический Университет Институт сервиса и туризма (филиал ДГТУ) Институт Управления, Бизнеса и Права Ростовская Государственная Консерватория им. С. В. Рахманинова Ростовский Государственный Медицинский Университет Ростовский Государственный Университет Путей Сообщения Ростовский Государственный Экономический Университет "РИНХ" Ростовский институт защиты предпринимателя Ростовский юридический институт (филиал РПА МЮ) Южный Федеральный Университет Рыбинский государственный авиационный технический университет им. П. А. Соловьева Рыбинское речное училище им. В.И. Калашникова Рыбницкий Филиал Приднестровского Государственного Университета им.Т.Г.Шевченко Рязанский государственный агротехнологический университет им. П.А. Костычева Рязанский государственный медицинский университет им. акад. И.П. Павлова Рязанский государственный радиотехнический университет Рязанский Государственный Университет им. С.А. Есенина Медицинский Университет "РЕАВИЗ" Поволжская государственная социально-гуманитарная академия Поволжский государственный университет телекоммуникаций и информатики Самарская академия государственного и муниципального управления Самарская Государственная Академия Культуры и Искусств Самарская Гуманитарная Академия Самарский Государственный Архитектурно-Строительный Университет Самарский Государственный Медицинский Университет Самарский Государственный Технический Университет Самарский Государственный Университет Путей Сообщения Самарский государственный экономический университет Самарский институт - высшая школа приватизации и предпринимательства Самарский национальный исследовательский университет им. ак. С.П. Королёва (бывш. СГАУ, СамГУ) Самаркандский Государственный медицинский институт Академия русского балета им. А.Я. Вагановой Балтийская академия туризма и предпринимательства Балтийский государственный технический университет "ВОЕНМЕХ" им. Д.Ф. Устинова Балтийский Гуманитарный Институт Балтийский институт экологии, политики и права Военная академия связи им. С.М. Буденного Военно-космическая академия им. А.Ф. Можайского Военно-Медицинская академия им. С.М. Кирова Восточно-Европейский институт психоанализа Государственная полярная академия Государственный университет морского и речного флота им. С.О. Макарова Институт специальной педагогики и психологии им. Р. Валленберга Институт телевидения, бизнеса и дизайна Международный Институт Психологии и Управления Национальный государственный Университет физической культуры, спорта и здоровья им. П.Ф. Лесгафта Национальный минерально-сырьевой университет «Горный» Национальный открытый институт России Первый Санкт-Петербургский государственный медицинский университет им. И.П. Павлова Петербургский государственный университет путей сообщения им. императора Александра I Российский государственный гидрометеорологический университет Российский государственный педагогический университет им. А.И. Герцена Русская христианская гуманитарная академия Санкт-Петербургская государственная академия ветеринарной медицины Санкт-Петербургская государственная академия театрального искусства Санкт-Петербургская государственная консерватория им. Н.А. Римского-Корсакова Санкт-Петербургская государственная медицинская академия им. И.И. Мечникова Санкт-Петербургская государственная химико-фармацевтическая академия Санкт-Петербургская государственная художественно-промышленная академия им. А.Л. Штиглица Санкт-Петербургский государственный архитектурно-строительный университет Санкт-Петербургский государственный институт психологии и социальной работы Санкт-Петербургский государственный лесотехнический университет им. С.М. Кирова Санкт-Петербургский государственный морской технический университет Санкт-Петербургский государственный педиатрический медицинский университет Санкт-Петербургский государственный политехнический университет Институт Машиностроения Санкт-Петербургский государственный технологический институт (технический университет) Санкт-Петербургский государственный технологический университет растительных полимеров Санкт-Петербургский государственный торгово-экономический университет Санкт-Петербургский государственный университет Санкт-Петербургский государственный университет аэрокосмического приборостроения Санкт-Петербургский государственный университет гражданской авиации Санкт-Петербургский государственный университет информационных технологий, механики и оптики Санкт-Петербургский государственный университет кино и телевидения Санкт-Петербургский государственный университет культуры и искусств Санкт-Петербургский государственный университет низкотемпературных и пищевых технологий Санкт-Петербургский государственный университет сервиса и экономики Санкт-Петербургский государственный университет телекоммуникаций им. проф. М.А. Бонч-Бруевича Санкт-Петербургский государственный университет технологии и дизайна Санкт-Петербургский государственный экономический университет (бывш. ФИНЭК, ИНЖЭКОН) Санкт-Петербургский государственный электротехнический университет "ЛЭТИ" Санкт-Петербургский гуманитарный университет профсоюзов Санкт-Петербургский институт внешнеэкономических связей, экономики и права Санкт-Петербургский институт гостеприимства Санкт-Петербургский институт управления и права Санкт-Петербургский политехнический университет Петра Великого (бывш. СПбГПУ) Санкт-Петербургский университет ГПС МЧС России Санкт-Петербургский университет МВД России Санкт-Петербургский университет управления и экономики Санкт-Петербургский юридический институт Академии Генеральной прокуратуры РФ Санкт-Петербургского Института Гуманитарного Образования Северо-Западный государственный заочный технический университет Северо-Западный государственный медицинский университет им. И.И. Мечникова Северо-Западный институт управления РАНХиГС (СЗАГС) Смольный институт Российской академии образования Мордовский государственный педагогический институт им. М.Е. Евсевьева Мордовский государственный университет им. Н. П. Огарёва Поволжский институт управления им. П.А. Столыпина РАНХиГС (ПАГС) Саратовская Государственная Консерватория им. Л. В. Собинова Саратовская государственная юридическая академия Саратовский Государственный Аграрный Университет им. Н.И. Вавилова Саратовский государственный медицинский университет им. В.И. Разумовского Саратовский Государственный Технический Университет им. Ю.А. Гагарина Саратовский государственный университет им. Н.Г. Чернышевского Саратовский социально-экономический институт РЭУ им. Плеханова (бывш. СГСЭУ) Саровский Государственный Физико-технический Институт Сахалинский государственный университет Севастопольский городской гуманитарный университет Севастопольский Государственный Университет Севастопольский национальный университет ядерной энергии и промышленности Институт судостроения и морской арктической техники (Севмашвтуз) (филиал САФУ) Восточноукраинский национальный университет им. В. Даля Северский технологический институт НИЯУ МИФИ Государственный университет имени Шакарима города Семей Казахский Гуманитарно-Юридический Инновационный Университет Академия биоресурсов и природопользования Академия строительства и архитектуры (филиал КФУ) Гуманитарно-педагогическая академия (филиал КФУ) Крымский инженерно-педагогический университет Крымский университет культуры, искусств и туризма Крымский федеральный университет им. В.И. Вернадского Медицинская академия им. С.И. Георгиевского Симферопольский университет экономики и управления Таврическая академия (филиал КФУ) Таврический Национальный Университет им. В.И. Вернадского Донбасский государственный педагогический университет Смоленская Государственная Сельскохозяйственная Академия Смоленский государственный институт искусств Смоленский государственный медицинский университет Смоленский Государственный Университет Смоленский Гуманитарный Университет Сосновский агропромышленный техникум Сочинский Государственный Университет Сочинский институт Российского университета Дружбы народов Северо-Кавказский гуманитарно-технический институт Северо-Кавказский федеральный университет Ставропольский Государственный Аграрный Университет Ставропольский государственный медицинский университет Ставропольский государственный педагогический институт Старооскольский технологический институт (филиал НИТУ МИСиС) Стерлитамакская государственная педагогическая академия Муромцевский лесотехнический техникум Сумский государственный педагогический университет им. Макаренко Сумский государственный университет Сумский национальный аграрный университет Украинская академия банковского дела Национального банка Украины Сургутский государственный педагогический университет Сургутский Государственный Университет Сургутский Институт Нефти и Газа (филиал Тюменского Индустриального Университета) Коми республиканская академия государственной службы и управления Сыктывкарский Государственный Университет им. Питирима Сорокина Сыктывкарский лесной институт (филиал СПбГЛТА) Инженерно-технологическая академия ЮФУ Таганрогский институт им. А. П. Чехова Тамбовский Государственный Технический Университет Тамбовский Государственный Университет им. Г.Р. Державина Тамбовский техникум экономики и предпринимательства Тамбовский филиал РАНХиГС (ПАГС им. Столыпина) Таразский государственный университет им. М.Х. Дулати Институт биоорганической химии им. А.Садыкова Ташкентский Государственный Стоматологический Институт Ташкентский Университет Информационных Технологий Ташкентский химико-технологический институт Тверская Государственная Сельскохозяйственная Академия Тверской государственный медицинский университет Тверской Государственный Технический Университет Тверской Государственный Университет Тверской институт экологии и права Тверской медицинский колледж Тернопольский государственный медицинский университет им. И.Я. Горбачевского Тернопольский национальный педагогический университет им. В. Гнатюка Тернопольский национальный технический университет им. И. Пулюя Тернопольский национальный экономический университет Приднестровский государственный университет им. Т.Г. Шевченко Тобольский государственный педагогический институт им. Д.И. Менделеева Волжский Университет им. В.Н.Татищева Поволжский государственный университет сервиса Тольяттинский государственный университет Сибирский Государственный Медицинский Университет Томский Государственный Архитектурно-Строительный Университет Томский Государственный Педагогический Университет Томский Государственный Университет Томский Государственный Университет Систем Управления и Радиоэлектроники Томский Институт Бизнеса Томский Политехнический Университет Институт ветеринарной медицины ЮУрГАУ (бывш. УГАВМ) Тульский государственный педагогический университет им. Л.Н. Толстого Тульский Государственный Университет Международный казахско-турецкий университет им. Х. А. Яссави Государственный аграрный университет Северного Зауралья Тюменская государственная академия культуры, искусств и социальных технологий Тюменская государственная академия мировой экономики, управления и права Тюменский Государственный Архитектурно-Строительный Университет Тюменский государственный медицинский университет Тюменский Государственный Нефтегазовый Университет Тюменский Государственный Университет Закарпатский государственный университет Ужгородский национальный университет Восточно-Сибирская государственная академия культуры и искусств Восточно-Сибирский Государственный Университет Технологий и Управления Институт авиционных технологий и управления (филиал УлГТУ) Ульяновская государственная сельскохозяйственная академия им. П.А. Столыпина Ульяновский Государственный Педагогический Университет им. И. Н. Ульянова Ульяновский Государственный Технический Университет Ульяновский государственный университет Ульяновский институт гражданской авиации имени главного маршала авиации Б.П. Бугаева Ульяновское Высшее Авиационное Училище Гражданской Авиации Уманский государственный педагогический университет им. П. Тычины Уманский национальный университет садоводства Западно-Казахстанский аграрно-технический университет им. Жангир Хана Западно-Казахстанский государственный университет им. М.Утемисова Усинский Политехнический техникум Приморская Государственная Сельскохозяйственная Академия Уссурийский колледж технологии и управления Школа педагогики ДВФУ Восточно-Казахстанский государственный технический университет им. Д. Серикбаева Восточно-Казахстанский государственный университет им. С. Аманжолова Башкирская академия государственной службы и управления при Президенте Республики Башкортостан Башкирский Государственный Аграрный Университет Башкирский Государственный Медицинский Университет Башкирский Государственный Педагогический Университет им. М. Акмуллы Башкирский Государственный Университет Восточная Экономико-Юридическая Гуманитарная Академия Уфимская государственная академия искусств им. З. Исмагилова Уфимский Государственный Авиационный Технический Университет Уфимский Государственный Нефтяной Технический Университет Уфимский государственный университет экономики и сервиса Ухтинский государственный технический университет Тюменский индустриальный университет Дальневосточный Государственный Гуманитарный Университет Дальневосточный Государственный Медицинский Университет Дальневосточный Государственный Университет Путей Сообщения Дальневосточный институт управления РАНХиГС (ДВАГС) Дальневосточный юридический институт МВД РФ Тихоокеанский государственный университет Хабаровский государственный институт искусств и культуры Хабаровский государственный университет экономики и права Хабаровский институт инфокоммуникаций (филиал СибГУТИ) Ханты-Мансийская государственная медицинская академия Югорский Государственный Университет Национальный аэрокосмический университет имени Н. Е. Жуковского Национальный Технический Университет Харьковский Политехнический Институт Национальный университет гражданской защиты Украины Национальный фармацевтический университет Национальный юридический университет им. Ярослава Мудрого Украинская государственная академия железнодорожного транспорта Украинская инженерно-педагогическая академия Харьковская государственная академия дизайна и искусств Харьковская государственная академия культуры Харьковская государственная академия физической культуры Харьковская государственная зооветеринарная академия Харьковская гуманитарно-педагогическая академия Харьковский государственный университет питания и торговли Харьковский гуманитарный университет Народная украинская академия Харьковский институт банковского дела УБД НБУ Харьковский институт финансов (филиал УГУФМТ) Харьковский национальный автомобильно-дорожный университет Харьковский национальный аграрный университет им. В.В. Докучаева Харьковский национальный медицинский университет Харьковский национальный педагогический университет им. Г.С. Сковороды Харьковский национальный технический университет сельского хозяйства им. П. Василенко Харьковский национальный университет внутренних дел Харьковский Национальный Университет Городского Хозяйства им. А.Н. Бекетова Харьковский Национальный Университет им. В. Н. Каразина Харьковский национальный университет искусств им. И.П. Котляревского Харьковский национальный университет радиоэлектроники Харьковский национальный университет строительства и архитектуры Харьковский национальный экономический университет им. С. Кузнеца Харьковский патентно-компьютерный колледж Харьковский торгово-экономический институт (филиал КНТЭУ) Херсонская государственная морская академия Херсонский Государственный Аграрный Университет Херсонский государственный университет Херсонский национальный технический университет Академия гражданской защиты МЧС России Московский государственный университет культуры и искусств Хмельницкий национальный университет Хмельницкий университет управления и права Худжандский Государственный Университет Чайковский Государственный Институт Физической Культуры Чайковский технологический институт (филиал ИжГТУ) Чебоксарский кооперативный институт (филиал РУК) Чувашская государственная сельскохозяйственная академия Чувашский государственный педагогический университет им. И.Я. Яковлева Чувашский государственный университет им. И.Н. Ульянова Русско-Британский институт управления Уральский государственный университет физической культуры Уральский Социально-Экономический Институт Академии Труда и Социальных Отношений ФНПР Челябинская государственная агроинженерная академия Челябинская Государственная Академия Культуры и Искусств Челябинский государственный педагогический университет Челябинский Государственный Университет Челябинский институт экономики и права им. М.В. Ладошина Челябинский филиал РАНХиГС (УрАГС ЧФ) Челябинский Юридический Институт МВД РФ Южно-Уральский государственный медицинский университет Министерства здравоохранения РФ (бывш. ЧелГМА) Южно-Уральский Государственный Университет Южно-уральский институт управления и экономики Южно-Уральский профессиональный институт Саяно-Шушенский Филиал Сибирского Федерального Университета Черемховский медицинский техникум Институт менеджмента и информационных технологий (филиал СПбГПУ) Череповецкий Государственный Университет Черкасский государственный технологический университет Черкасский институт пожарной безопасности имени Героев Чернобыля Черкасский национальный университет им. Б. Хмельницкого Черниговский государственный институт экономики и управления Черниговский национальный педагогический университет им. Т.Г. Шевченко Черниговский национальный технологический университет Буковинский государственный медицинский университет Черновицкий национальный университет им. Ю. Федьковича Чистопольский филиал «Восток» Казанского национального исследовательского технического университета имени А. Н. Туполева - КАИ Забайкальский Аграрный Институт (филиал ИрГСХА) Забайкальский государственный университет Забайкальский институт железнодорожного транспорта, филиал ИрГУПС Читинская Государственная Медицинская Академия Читинский институт Байкальского государственного университета экономики и права Шадринский Государственный Педагогический Институт Институт сферы обслуживания и предпринимательства ДГТУ Южно-Российский гуманитарный институт Университет Мирас Южно-Казахстанская Медицинская Академия Южно-Казахстанский государственный университет им. М. Ауезова Калмыцкий Государственный Университет Энгельсский технологический институт Юргинский Технологический Институт Томского Политехнического Университета Северо-Восточный федеральный университет им. М.К. Аммосова Международный Университет Бизнеса и Новых Технологий Ярославская Государственная Сельскохозяйственная Академия Ярославский Государственный Медицинский Университет Ярославский Государственный Педагогический Университет им. К.Д.Ушинского Ярославский Государственный Театральный Институт Ярославский Государственный Технический Университет Ярославский Государственный Университет им. П.Г. Демидова

Выберите предмет из списка Биофизика Аппаратное обеспечение ЭВМ, средств телекоммуникаций и сетей Вычислительная математика и программирование Информатика Информационные технологии в экономике Компьютерная графика в проектировании технологических комплексов Прикладная информатика Сетевые технологии Сети и Телекоммуникации Сети компьютерных систем Системы автоматизированного проектирования ЭВМ и вычислительные системы Культурное наследие Тульского края Культурология История История России (Отечественная история) Математика Математическая статистика Общая теория статистики Специальные главы высшей математики Акушерство и гинекология Анатомия. Остеология. Миология. Валеология Нормальная физиология Оперативная хирургия и топографическая анатомия Основы электромеханики Сопротивление материалов Теоретическая механика Гидравлика Детали машин и основы конструирования Материаловедение Материаловедение и технология конструкционных материалов Металлорежущие станки и инструменты Основы технологии машиностроения Проектирование заготовок Проектирование технологических комплексов механосборочного производства Проектирование технологического оборудования Резание металлов и режущий инструмент Теория механизмов и машин Технологическая оснастка Технологические комплексы заготовительного производства Технология автоматизированного производства Технология машиностроения Черчение Электроприводы летательных аппаратов [НЕСОРТИРОВАННОЕ] Вычислительный практикум Деловая корреспонденция Дипломная работа (подготовка и защита) Инженерная графика Концепция современного естествознания Метрология Начертательная геометрия Основы безопасности жизнедеятельности Основы инженерного творчества Территориальная организация населения Физическая культура (Физкультура) Эргономика Педагогика Психология Психология и педагогика Демография Политология Социология Вентиляция и отопление Объемно-планировочные решения Основы строительного дела B-физика Гидродинамика Физика Философия Химия Экология Экономика природопользования Антикризисное управление Аудит Банковский менеджмент Бухгалтерский учет Бухгалтерское дело Бюджетирование на предприятии Всеобщее управление качеством Государственное и муниципальное управление Инновационный Менеджмент Логистика Маркетинг Мировая экономика Налоги и налогообложение Организационное поведение Организация и планирование производства Организация и финансирование инвестиций Организация производства и менеджмент Основы аудита Основы менеджмента Основы научных исследований Оценка бизнеса Принятие управленческих решений Проектирование систем государственного и муниципального управления Рынок ценных бумаг Стратегический менеджмент Страхование Транспортно-складские системы Управление качеством Управление персоналом Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы Учет на предприятиях малого бизнеса Финансы и кредит Цены и ценообразование Экономика Экономика машиностроительного производства Экономика предприятия Экономика труда Экономическая география и регионалистика Экономическая теория Системы управления Теоретические основы электротехники Теория автоматического управления Электроника и микропроцессорная техника Электротехника Административное право Гражданское право Законодательный процесс Защита интеллектуальной собственности Лицензирование Наследственное право Правоведение Трудовое право Хозяйственное право Английский язык Русский язык Теория перевода